Le eccedenze di interessi passivi e Rol nel consolidato fiscale

Tralasciando l’analisi generale della normativa, l’art. 96, comma 7, del Tuir, disciplina uno dei pochi vantaggi ancora rimasti in caso di adesione al regime del consolidato fiscale nazionale (artt. 117 e seguenti del Tuir), che ricordiamo essere un regime di tassazione opzionale che permette alle società partecipanti, appartenenti ad uno stesso gruppo, di determinare l’Ires in maniera unitaria, attraverso la determinazione di una base imponibile comune data dalle somma delle singole posizioni individuali delle singole società.

La norma consente infatti di poter compensare a livello di gruppo l’eventuale eccedenza di interessi passivi che si genera in capo ad una società aderente al consolidato fiscale con l’eccedenza di Rol maturata in capo ad un’altra società della fiscal unit, con abbattimento della base imponibile Ires a livello di gruppo.

Come precisato dalla circolare dell’Agenzia delle entrate n. 19/E/2009 questa regola di compensazione non si applica per quelle eccedenze (di interessi e di Rol) che una società ha maturato prima di accedere al consolidato fiscale, che resteranno pertanto utilizzabili solo nell’ambito della singola società che le ha prodotte.

La società che matura nel periodo un’eccedenza di interessi passivi può attribuirla al consolidato fino a concorrenza di eccedenze di Rol di altre consolidate: in caso di incapienza o indisponibilità di eccedenze di Rol, l’eccedenza di interessi passivi resta nella sfera individuale della società che l’ha maturata e potrà essere dedotta in proprio dalla stessa società se questa maturerà delle eccedenze di Rol negli esercizi successivi, o in mancanza potrà essere trasferita al consolidato se negli esercizi seguenti altre imprese aderenti alla fiscal unit avranno prodotto e messo a disposizione delle nuove eccedenze di Rol.

Analogamente anche la società che nell’esercizio produce una eccedenza di Rol è libera di trasferirla o meno al consolidato; però, se non la trasferisce al consolidato nell’esercizio della sua formazione (per assenza di eccedenze di interessi, o per scelta) la può riportare in avanti solo individualmente, e quindi potrà utilizzarla esclusivamente in proprio, senza poterla più trasferire al consolidato negli esercizi seguenti.

Come osservato dalla circolare Assonime n. 46/2009, non è invece prevista la possibilità di compensare eccedenze di interessi attivi di una consolidata con interessi passivi di altre società della fiscal unit.

È importante evidenziare che il trasferimento al gruppo delle eccedenze di interessi passivi e Rol deve trovare specifica regolamentazione nell’ambito degli accordi di consolidamento: ricordiamo a tal proposito che il legislatore fiscale non ha disciplinato compiutamente i rapporti che si instaurano tra le società aderenti alla tassazione consolidata, lasciando alla libera volontà delle parti la scelta di come regolare i predetti rapporti.

In quest’ottica è necessario individuare negli accordi il soggetto fruitore del beneficio fiscale connesso alla “rettifica di consolidamento” relativa alla variazione in diminuzione degli interessi passivi computati come indeducibili in capo alla singola società consolidata, ma compensati con il Rol di altra società consolidata, anche se può risultare particolarmente difficile individuare soluzioni definitive.

Il beneficio può infatti essere riconosciuto alla società che trasferisce al consolidato le eccedenze di interessi passivi indeducibili o a quella che trasferisce il Rol eccedente, o può essere ripartito con diverse percentuali tra le due.

È possibile inoltre prevedere delle specifiche o generiche clausole di salvaguardia: ad esempio prevedere contrattualmente che, se la società che trasferisce al consolidato eccedenze di interessi passivi senza ottenimento di alcun beneficio (attribuito alla società cha apporta il Rol eccedente), in un esercizio successivo presenta eccedenze di ROL non compensabili con eccedenze di interessi passivi trasferibili al consolidato, allora la stessa avrà diritto a vedersi restituiti i benefici fiscali corrispondenti agli interessi passivi in precedenza trasferiti.

La scelta è quindi rimessa alla libera contrattazione delle parti, ricordando il principio di irrilevanza fiscale degli importi trasferiti infragruppo in conseguenza dell’adesione al regime di consolidato fiscale (art. 118, co. 4, Tuir), nel limite massimo dell’imposta teorica cui le stesse somme sono commisurate.