Profili IVA delle vendite con riserva di gradimento e a prova
di Marco PeiroloNelle vendite ad effetti immediati l’effetto traslativo della proprietà si verifica nel momento in cui le controparti manifestano il reciproco consenso, mentre nelle vendite ad effetti differiti il trasferimento della proprietà avviene al verificarsi di un determinato evento. Nel caso, per esempio, delle vendite con riserva di gradimento (articolo 1520 cod. civ.), la vendita si perfeziona nel momento in cui l’acquirente manifesta al venditore il suo gradimento per i beni e, similmente, le vendite a prova (articolo 1521 cod. civ.) sono sottoposte a condizione sospensiva in modo che il compratore possa verificare che i beni abbiano le qualità pattuite o siano idonei all’uso cui gli stessi sono destinati.
Ai fini IVA, le vendite con riserva di gradimento e le vendite a prova, essendo cessioni ad effetto traslativo sospeso, si considerano effettuate nel momento in cui si produce il passaggio di proprietà, fermo restando che tali vendite, avendo per oggetto beni mobili, si considerano in ogni caso effettuate dopo un anno dal momento della consegna o spedizione dei beni (R.M. 6 novembre 1978, n. 362071).
Il limite temporale annuale è espressamente previsto dall’articolo 6, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, secondo cui “le cessioni i cui effetti traslativi o costitutivi si producono posteriormente (…) si considerano effettuate nel momento in cui si producono tali effetti e comunque, se riguardano beni mobili, dopo il decorso di un anno dalla consegna o spedizione”. La stessa regola vale per i beni oggetto di consegna in altro Stato membro, o provenienti da altro Stato membro, rispetto ai quali l’articolo 39, comma 1, del D.L. n. 331/1993 dispone che, “se gli effetti traslativi o costitutivi si producono in un momento successivo alla consegna, le operazioni si considerano effettuate nel momento in cui si producono tali effetti e comunque dopo il decorso di un anno dalla consegna”.
Per superare le presunzioni di cessione e di acquisto, gli articolo 1, comma 5, e 3, comma 1, del D.P.R. n. 441/1997 prevedono che la consegna dei beni a terzi a titolo non traslativo della proprietà deve risultare, in via alternativa:
- dal libro giornale o da altro libro tenuto a norma del codice civile o da apposito registro tenuto in conformità all’articolo 39 del D.P.R. n. 633/1972, ovvero da atto registrato presso l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente, dai quali risultino la natura, qualità, quantità dei beni medesimi e la causale del trasferimento;
- dal documento di trasporto, integrato con la relativa causale, o con altro valido documento di trasferimento;
- da apposita annotazione effettuata, al momento del passaggio dei beni, in uno dei registri IVA, contenente, oltre alla natura, qualità e quantità dei beni, i dati necessari per identificare il soggetto destinatario dei beni medesimi e la causale del trasferimento.
Laddove i beni in conto visione siano movimentati in ambito intracomunitario, la sospensione d’imposta prevista dal citato articolo 39, comma 1, del D.L. n. 331/1993 pare subordinata, stando al tenore letterale della stessa disposizione, all’annotazione dei movimenti di beni nell’apposito registro di cui all’articolo 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993. A ben vedere, il regime sospensivo connesso alla movimentazione intracomunitaria dei beni in conto visione non viene meno se il contribuente, che non abbia istituito il suddetto registro, è comunque in grado di dimostrare il titolo non traslativo della proprietà. La Suprema Corte ha, infatti, osservato che l’articolo 50 del D.L. n. 331/1993 opera su un piano diverso da quello dell’identificazione dei presupposti di fatto della fattispecie di non imponibilità, limitandosi a prevedere gli adempimenti formali connessi agli scambi intracomunitari finalizzati ad agevolare il successivo controllo da parte degli Uffici finanziari e ad evitare atti elusivi o di natura fraudolenta (Cass., 7 ottobre 2011, n. 20575 e Cass., 10 dicembre 2014, n. 26003). In questa prospettiva, il registro di cui all’articolo 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993 assume una valenza esclusivamente formale, in quanto tale non idonea ad escludere la sospensione d’imposta per i beni oggetto di vendite con riserva di gradimento e di vendite a prova.
La fattura di vendita deve essere emessa in caso di mancata restituzione dei beni al termine del periodo concordato e, in ogni caso, decorso un anno dalla consegna. Per i beni consegnati al cliente di altro Stato membro, in particolare, il cedente italiano deve emettere fattura entro il giorno 15 del mese successivo a quello in cui il cessionario ha manifestato il consenso per l’acquisto, ovvero a quello in cui è decorso l’anno se i beni consegnati non sono stati restituiti. Per i beni di provenienza intracomunitaria, invece, il cessionario italiano, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura dal cedente non residente, deve annotare tale documento, previa integrazione e numerazione, nel registro delle vendite.
Ai fini INTRASTAT, gli elenchi riepilogativi vanno presentati, ai fini fiscali e, ove obbligatorio, ai fini statistici, in relazione al periodo (mese o trimestre) in cui la fattura intracomunitaria di cessione è registrata o soggetta a registrazione (circolare dell’Agenzia delle Entrate 21 giugno 2010, n. 36, Parte II, § 7). Di conseguenza, l’invio o il ricevimento dei beni con riserva di gradimento o a prova non deve essere rilevato negli elenchi riepilogativi.
