Il secondo livello di deducibilità degli interessi passivi

In un
precedente intervento, cui rinviamo per eventuali approfondimenti, abbiamo analizzato il cosiddetto
primo
livello di
deducibilità degli
interessi passivi dato dall’ammontare degli interessi attivi presenti generati dall’impresa.

L’eventuale
eccedenza non coperta può, comunque, essere
dedotta nel limite del
30% del
Rol (reddito operativo lordo)
generato dall’impresa nel medesimo esercizio.

Il Rol individuato dalla normativa fiscale
non
coincide con il saldo di redditività risultante dallo
schema di
Conto economico di cui all’articolo 2425 codice civile, rappresentando il risultato operativo della gestione caratteristica al lordo degli ammortamenti e dei canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali.

L’
esclusione dei canoni di
locazione
finanziaria deriva dalla necessità di
parificare le posizioni di coloro che acquistano i beni in proprietà con quelli che invece li acquisiscono ricorrendo al
leasing.

A questo punto bisogna domandarsi che accade sia nell’ipotesi di
incapienza del
Rol sia di
eccedenza dello
stesso.

Nel
primo caso, ai sensi dell’articolo 96, comma 4, l’
eccedenza di interessi passivi e oneri finanziari assimilati vengono
ripresi a
tassazione operando una variazione in aumento nella determinazione del reddito imponibile ai fini Ires, fermo restando la possibilità di
riportare la
quota
non
dedotta a nuovo negli
esercizi
successivi, andando a sommarsi all’eventuale eccedenza di interessi passivi rispetto a quelli attivi del periodo successivo per il confronto.

L’Agenzia delle entrate, con la
Circolare n.19/E/2009, ha precisato che il riporto in avanti degli interessi non dedotti
non incontra
limiti
di
tempo.

Convenendo con quanto affermato da Assonime con la circolare n.46 del 2009, tale
riportabilità in avanti degli interessi passivi
non è ammessa nell’ipotesi in cui la
mancata
deduzione dipenda dalla
libera
scelta del contribuente in presenza di un Rol capiente.

Attenzione, la
riportabilità a nuovo degli interessi passivi non dedotti in un periodo di imposta, dal momento che determina una indeducibilità temporanea, comporta una possibile rilevazione di
imposte
anticipate.

Si ricorda come, per poter iscrivere le differite attive e il corrispondente credito per imposte anticipate è sempre necessario valutare la capacità prospettica di generare un Rol tale da coprire non soltanto gli interessi di competenza degli esercizi successivi ma anche quelli oggetto di riporto in avanti.

L’assenza dei presupposti richiesti per la contabilizzazione delle imposte anticipate sugli interessi non dedotti in un periodo non preclude in modo permanente l’iscrizione della fiscalità differita. Infatti, le imposte anticipate non contabilizzate in un esercizio dovranno essere iscritte nell’esercizio in cui tali presupposti si verificano. Allo stesso modo, nel caso in cui, sussistendo i presupposti per il riconoscimento delle imposte differite attive, sia stato rilevato un credito per imposte anticipate, questo dovrà essere rettificato al venire meno della ragionevole certezza di realizzare il beneficio fiscale futuro derivante dalla deduzione degli interessi passivi riportati.

Nel caso in cui l’eccedenza di interessi risulti in capo a un soggetto partecipante al regime del
consolidato fiscale nazionale, lo stesso potrà
cedere l’eventuale eccedenza di interessi passivi netti indeducibili, maturata nell’esercizio o negli esercizi precedenti purché in vigenza di opzione per la tassazione di gruppo.

Nel caso di
eccedenza di
Rol, il comma 1 prevede che la quota non utilizzata a copertura degli interessi passivi è
riportabile nei successivi periodi d’imposta.

Anche in questo caso, la
riportabilità
non incontra
limiti
temporali, in quanto se anche nell’esercizio successivo il Rol è totalmente o parzialmente inutilizzato per mancanza di eccedenza di interessi passivi, la differenza potrà essere nuovamente riportata nel periodo successivo.

Attenzione, come confermato dall’Agenzia delle entrate con la Circolare n. 19/E/2009, il
riporto è vero che non incontra limiti temporali, tuttavia, l’eccedenza dovrà trova
utilizzo nel
primo
esercizio in cui se ne verificano i
presupposti.

Il
mancato
utilizzo in presenza di
eccedenze di interessi passivi comporta l’
impossibilità di
riporto e utilizzo negli esercizi successivi per un importo pari all’ammontare degli interessi passivi indeducibili maturati nel periodo e per i quali tale eccedenza non è stata utilizzata.

Sintetizzando, è ammesso il riporto di Rol quando:

1. non esiste un’eccedenza di interessi passivi (di competenza e/o riportata da esercizi precedenti);
2. esiste un’eccedenza di interessi passivi (di competenza e/o riportata) ma è di valore inferiore al Rol complessivamente disponibile per la compensazione.