Regime Iva del contratto estimatorio nei rapporti intracomunitari
di Marco Peirolo
Nei rapporti intracomunitari, l’accordo di consignment stock ha una struttura simile a quella del contratto estimatorio. Quest’ultimo è definito dall’art. 1556 c.c. come il contratto con il quale una parte (tradens) consegna determinati beni ad un’altra parte (accipiens), con l’obbligo, di quest’ultima, di pagarne il relativo prezzo o di restituirli nel termine stabilito.
Dal punto di vista temporale, in base all’art. 39, comma 1, terzo periodo, del D.L. n. 331/1993, “nel caso di beni trasferiti in dipendenza di contratti estimatori e simili, l’operazione si considera effettuata all’atto della loro rivendita a terzi o del prelievo da parte del ricevente ovvero, se i beni non sono restituiti anteriormente, alla scadenza del termine pattuito dalle parti e in ogni caso dopo il decorso di un anno dal ricevimento”.
Tale disposizione riproduce quella prevista, nei rapporti interni ed extracomunitari, dall’art. 6, comma 2, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972, secondo la quale l’operazione si considera effettuata, “per le cessioni di beni inerenti a contratti estimatori, all’atto della rivendita a terzi ovvero, per i beni non restituiti, alla scadenza del termine convenuto tra le parti e comunque dopo il decorso di un anno dalla consegna o spedizione”. Questa previsione si applicava anche nei rapporti intracomunitari fino al 31 dicembre 2012, cioè prima della riformulazione del citato art. 39, comma 1, del D.L. n. 331/1993 ad opera della L. n. 228/2012 (Legge di Stabilità 2013).
Per superare la presunzione di cessione e di acquisto, è indispensabile rispettare l’adempimento di cui all’art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993. È infatti previsto che i movimenti relativi a beni spediti in altro Stato membro o da questo provenienti in base ad un titolo non traslativo della proprietà devono essere annotati in un apposito registro, tenuto e conservato a norma dell’art. 39 del D.P.R. n. 633/1972.
Sul punto, è opportuno osservare che, in giurisprudenza, è stata privilegiata un’impostazione sostanzialista, in base alla quale la violazione dell’obbligo di tenuta del registro comporta l’irrogazione della sanzione amministrativa di cui all’art. 9, commi 1 e 3, del D.Lgs. n. 471/1997, ma non anche l’applicazione della regola generale prevista per i trasferimenti di beni “senza vendita” all’interno del territorio comunitario, considerati soggetti ad imposta nel Paese di destinazione ai sensi degli artt. 38, comma 3, lett. b), e 41, comma 2, lett. c), del D.L. n. 331/1993 (C.T. Prov. di Cuneo, 8 novembre 2012, n. 145/2/12).
Volendo riassumere gli adempimenti dell’operatore nazionale in veste, rispettivamente, di tradens e di accipiens, se il soggetto italiano interviene come tradens deve:
- annotare la movimentazione intracomunitaria dei beni sul registro di “carico e scarico”, di cui al citato art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993;
- adempiere agli obblighi previsti per le cessioni intracomunitarie avuto riguardo al momento in cui l’operazione si considera effettuata, da individuare secondo i parametri stabiliti dall’art. 39, comma 1, del D.L. n. 331/1993. Di conseguenza, è rispetto a tale momento che l’operatore nazionale dovrà:
– emettere la fattura con l’indicazione, in luogo dell’ammontare dell’imposta, che si tratta di operazione non imponibile e con l’eventuale specificazione della relativa norma comunitaria o nazionale;
– annotare la fattura emessa distintamente nel registro delle fatture emesse secondo l’ordine della numerazione;
– presentare il modello INTRA 1-bis.
Mutatis mutandis, il soggetto italiano che intervenga come accipiens deve:
- annotare la movimentazione intracomunitaria dei beni sul registro di “carico e scarico”, di cui al citato art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993;
- adempiere agli obblighi previsti per gli acquisti intracomunitari avuto riguardo al momento in cui l’operazione si considera effettuata, da individuare secondo i parametri stabiliti dall’art. 39, comma 1, del D.L. n. 331/1993. Di conseguenza, è rispetto a tale momento che l’operatore nazionale dovrà:
– annotare la fattura ricevuta distintamente nel registro degli acquisti, previa numerazione ed integrazione con l’indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell’operazione, espressi in valuta estera, nonché dell’ammontare dell’imposta, calcolata secondo l’aliquota dei beni;
– presentare il modello INTRA 2-bis.
