Aliquota Iva del 10% per il contributo a fondo perduto per la realizzazione delle opere di urbanizzazione
di Marco Peirolo
Il caso che s’intende esaminare è quello della realizzazione, mediante contratto d’appalto, di un impianto di smaltimento rifiuti, con specifico riguardo all’aliquota IVA applicabile sia alla prestazione d’appalto, sia al contributo a fondo perduto erogato per finanziare il relativo costo.
In base al n. 127-quinquies) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, l’aliquota IVA ridotta del 10% si applica alle “opere di urbanizzazione primaria e secondaria elencate nell’art. 4 della legge 29 settembre 1964, n. 847, integrato dall’art. 44 della legge 22 ottobre 1971, n. 865 (…)”.
Per effetto dell’art. 266, comma 1, del DLgs. n. 152/2006 (Codice dell’ambiente), che riproduce l’art. 58, comma 1, del previgente Dlgs. n. 22/1997 (cd. “Decreto Ronchi”), tra le opere di urbanizzazione sono comprese anche “le opere, le costruzioni e gli impianti destinati allo smaltimento, al riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti urbani, speciali, pericolosi, solidi e liquidi, alla bonifica di aree inquinate”.
Tali opere, costruzioni e impianti sono state, infatti, ricondotte nell’ambito delle “attrezzature sanitarie” di cui all’art. 4, comma 2, lett. g), della L. n. 847/1964, richiamato dal citato n. 127-quinquies) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, per cui le stesse beneficiano dell’aliquota IVA agevolata.
In definitiva, l’impianto per lo smaltimento dei rifiuti rappresenta un’opera di urbanizzazione secondaria, la cui realizzazione è soggetta a IVA con l’aliquota del 10%.
Tale conclusione è confermata, a livello ufficiale, dalla risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 14 del 17 gennaio 2006, con la quale è stato precisato che tanto la cessione degli impianti, quanto le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d’appalto relativi alla realizzazione degli impianti destinati allo smaltimento dei rifiuti sono soggette all’aliquota IVA del 10%. Ai sensi, inoltre, del successivo n. 127-sexies) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, sono soggette alla medesima aliquota IVA agevolata le cessioni di beni, escluse le materie prime, forniti per la costruzione delle predette opere.
La citata risoluzione ribadisce, pertanto, l’indicazione già fornita dall’Amministrazione finanziaria in relazione al previgente art. 58, comma 1 del DLgs. n. 22/1997 (R.M. 23 aprile 1997, n. 78/E, di interpretazione dell’art. 9-undecies, comma 2 del D.L. n. 397/1988, poi espressamente abrogato dall’art. 56, comma 1, lett. c), del DLgs. n. 22/1997).
A questo punto, si tratta di stabilire il regime IVA del contributo a fondo perduto erogato per la realizzazione dell’impianto di smaltimento.
È noto che i contributi assumono rilevanza ai fini IVA se erogati a fronte di un’obbligazione di dare, fare o permettere, ossia quando si è in presenza di un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive. In altri termini, il contributo assume natura onerosa e configura, pertanto, un’operazione rilevante ai fini IVA quando tra le parti intercorre un rapporto giuridico sinallagmatico nel quale il contributo ricevuto rappresenta il corrispettivo per il servizio reso o per il bene ceduto.
Si resta, invece, al di fuori del campo di applicazione dell’IVA quando il contributo non è versato in contropartita di una prestazione di servizi o di una cessione di beni (circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 34 del 21 novembre 2013).
Anche se quest’ultima ipotesi è quella che normalmente caratterizza i contributi a fondo perduto, il regime IVA in concreto applicabile dipende dall’assetto degli interessi perseguiti dai soggetti che intervengono nella fattispecie.
Ebbene, dato che il suddetto contributo è corrisposto a fronte di una specifica obbligazione, contrattualmente assunta dal beneficiario, rappresentata dalla realizzazione dell’impianto, pare evidente l’esistenza di impegni reciproci, diretti – da un lato – alla realizzazione dell’impianto e – dall’altro – al finanziamento del costo dell’impianto. Con la conseguenza che il contributo è soggetto a IVA e, ad esso, si applica l’aliquota del 10% prevista, per le opere di urbanizzazione, dal n. 127-quinquies) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972 (risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate n. 21 del 16 febbraio 2005 e n. 41 del 20 marzo 2006).
