Assegnazione abusiva se la modifica della destinazione è solo formale
di Enrico FerraLe ultime risposte fornite dall’Agenzia delle Entrate con le risoluzioni 99/E, 100/E e 101/E, tutte pubblicate il 27 luglio scorso, contribuiscono a chiarire meglio il pensiero dell’Amministrazione finanziaria sotto il profilo dell’abuso del diritto nell’ambito delle disposizioni agevolative previste dalla L. 208/2015 in materia di assegnazione dei beni immobili ai soci.
Come più volte ricordato, la scelta di una modalità di “estromissione” rispetto ad un’altra è del tutto libera, potendo gli interessati scegliere tra l’assegnazione o la cessione ai soci oppure, qualora la società intestataria degli immobili sia una società immobiliare di “puro godimento”, la trasformazione in società semplice. Ciò risulta confermato dalla stessa Agenzia delle Entrate nella circolare 37/E/2016, ove è stato ribadito che la possibilità di optare per l’assegnazione agevolata in luogo della cessione – e viceversa – costituisce una “scelta preordinata all’esercizio di una facoltà prevista dal legislatore”, potendo il contribuente scegliere la strada meno onerosa in ragione di un legittimo risparmio di imposta non sindacabile ai sensi dell’articolo 10-bis della L. 212/2000 in materia di diritti del contribuente.
Allo stesso modo, in riferimento alla modifica della destinazione d’uso, l’Agenzia ha confermato nella circolare 26/E/2016 che il cambiamento della destinazione d’uso effettuato in prossimità della data di assegnazione per acquisire lo status di bene agevolabile non costituisce un’ipotesi sindacabile in base alla disciplina anti abuso.
Proprio sotto quest’ultimo profilo appare utile esaminare attentamente la prima delle tre risoluzioni citate, la 99/E/2017, in relazione alle possibili censure che possano derivare dagli eventuali mutamenti di destinazione d’uso a ridosso dell’assegnazione dei beni immobili ai soci. In tale documento di prassi viene chiesto all’Amministrazione finanziaria di valutare la sussistenza di eventuali profili abusivi sottesi ad un’operazione di assegnazione così ipotizzata:
- conferimento dell’azienda da parte di una società che svolge attività di lavorazione e produzione di articoli di pelletteria in una NEWCO Snc costituita dagli stessi soci della conferente;
- locazione dell’immobile alla NEWCO Snc;
- assegnazione dell’immobile ai soci;
- scioglimento della società e assegnazione delle partecipazioni nella NEWCO Snc ai soci.
Il cambio della destinazione d’uso si realizza, nel caso di specie, proprio mediante la locazione: tale operazione consente infatti all’immobile di generare un autonomo reddito anche se, per effetto del principio di attrazione, lo stesso concorre alla produzione del reddito d’impresa.
Nel porre il quesito all’Ufficio, l’istante propone di adottare la medesima interpretazione offerta nella risoluzione 101/E/2016, nella quale l’Agenzia non ha ravvisato ipotesi di abuso del diritto nel comportamento di una società che, al fine di beneficiare della trasformazione in società semplice, ha dapprima realizzato un’operazione di scissione – con attribuzione alla beneficiaria di tutti i beni immobili – per poi procedere alla trasformazione di quest’ultima in una società semplice.
L’Agenzia non ha però condiviso l’assimilazione di tale operazione a quella ipotizzata dall’istante, censurando di conseguenza il disegno proposto in relazione a tutti e tre i presupposti costitutivi dell’abuso del diritto. Le due operazioni mirano invero a due differenti risultanti: mentre nel caso appena descritto la società scissa continua a svolgere la propria attività mediante un cambio di destinazione “sostanzialmente” realizzato, nell’operazione di conferimento la società conferente “prosegue” la sua attività mediante il conferimento dell’azienda ad una nuova realtà costituita dai medesimi soci con l’esclusivo scopo di far rientrare l’immobile tra quelli agevolabili.
Di conseguenza, la censura dell’Ufficio riguarda tutti i seguenti profili:
- l’indebito risparmio d’imposta, in quanto l’intera operazione (conferimento dell’azienda, locazione dell’immobile e liquidazione della società conferente) è funzionale esclusivamente alla riduzione del prelievo sulla plusvalenza mediante una estromissione solo “formale”;
- l’assenza di una sostanza economica, essendo un’operazione che assume il carattere di circolarità in termini di utilizzo del bene nella “medesima” impresa, anche se di fatto i proprietari giuridici sarebbero i soci e non la società;
- l’essenzialità del vantaggio fiscale indebito, in quanto non sembra sussistere alcun altro “vantaggio” se non quello di beneficiare di un’imposizione inferiore.
