Rettifica della detrazione Iva per le migliorie di beni di terzi
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariLa rettifica della detrazione Iva deve essere eseguita anche per le spese sostenute su immobili per i quali si detiene solamente l’usufrutto se gli stessi sono venduti in esenzione. È quanto emerge dalla risposta n. 131 pubblicata ieri pomeriggio da parte dell’Agenzia e riferita ad un’istanza di interpello presentata da una società che detiene un cospicuo patrimonio immobiliare in parte in piena proprietà ed in parte a titolo di usufrutto (acquisito in precedenza presso una Fondazione socia della società).
Nell’istanza la società fa presente di aver sostenuto negli anni, sugli immobili per i quali detiene l’usufrutto, dei lavori di manutenzione straordinaria e migliorie funzionali all’attività di locazione degli stessi, per i quali ha detratto per intero l’Iva.
Contabilmente, tali spese sono state iscritte nell’attivo tra le “immobilizzazioni immateriali” in quanto oggetto di capitalizzazione.
Successivamente, la società ha ceduto l’usufrutto relativo agli immobili per i quali ha sostenuto le predette spese, applicando il regime di esenzione di cui all’articolo 10, n. 8-ter), D.P.R. 633/1972 (quale regime naturale per le cessioni di immobili strumentali poste in essere dalle imprese diverse da quelle che hanno costruito o ristrutturato l’immobile, ovvero anche per le cessioni eseguite dalle imprese di costruzione/ristrutturazione dopo cinque anni dall’ultimazione dei lavori).
Nel sistema dell’Iva, la detrazione dell’imposta (legittimamente eseguita nel caso di specie) è oggetto di rettifica laddove il bene (immobile nella fattispecie in esame) è successivamente utilizzato per eseguire operazioni senza imposta (ovvero, come in questo caso, esenti).
L’articolo 19-bis2 D.P.R. 633/1972, infatti, disciplina modalità e termini per la rettifica della detrazione, individuando un periodo di “osservazione” pari a dieci anni per gli immobili (ridotto a cinque anni per i beni mobili) che a tal fine sono sempre considerati beni ammortizzabili soggetti alla rettifica della detrazione (come previsto dal comma 8 dell’articolo 19-bis2).
Tale disposizione, inoltre, prevede che la rettifica della detrazione debba essere eseguita anche sui beni immateriali di cui all’articolo 103 Tuir.
Ed è proprio su tale ultimo aspetto che si concentra l’interpello presentato all’Agenzia, poiché la società ritiene che, trattandosi di beni di terzi, le spese sostenute non si concretizzino in beni immateriali, bensì in oneri pluriennali di cui all’articolo 108 Tuir, e come tali non siano suscettibili di rettifica della detrazione (che nel caso di specie è stata eseguita ma si chiede di poter presentare una dichiarazione integrativa).
Nella risposta l’Agenzia delle entrate ricorda, in primo luogo, che nel novero dei beni ammortizzabili rientrano tutti i fabbricati acquistati o per i quali si detiene un diritto reale di godimento (come nel caso in esame l’usufrutto) poiché consente al soggetto che li detiene di utilizzarli come se ne fosse il proprietario (e ciò in coerenza con quanto sostenuto anche dalla Corte di Giustizia Ue nella sentenza 22 ottobre 2015, causa C-277/14).
In secondo luogo, l’Agenzia ricorda che, in occasione dell’estromissione dell’immobile dall’impresa, la rettifica della detrazione deve essere eseguita anche se il bene è stato acquistato senza detrazione dell’Iva laddove siano state sostenuti interventi di manutenzione straordinaria per i quali l’Iva è stata detratta (circolare 40/E/2002 e risoluzione 194/E/2002, in cui sono state richiamate le sentenze della Corte di Giustizia Ue del 17 maggio 2001, causa C-322/99 e C-323/99).
Pertanto, conclude l’Agenzia, la rettifica della detrazione (come correttamente eseguita dalla società istante) va effettuata anche in relazione all’Iva detratta sui lavori di manutenzione eseguiti sugli immobili detenuti a titolo di usufrutto a nulla rilevando che il comma 8 dell’articolo 19-bis2, nel richiamare i beni di cui all’articolo 103 Tuir, si riferisce a quelle fattispecie, diverse dal caso in esame, che ai fini Iva integrano servizi ad utilità pluriennale che hanno caratteristiche analoghe a quelle normalmente attribuite ai beni ammortizzabili.
