Il rapporto tra Cfc legislation ed esterovestizione societaria

L’oggetto principale può essere definita come l’attività d’impresa effettivamente esercitata per raggiungere gli scopi sociali.

La sede dell’amministrazione (rectius sede effettiva) è il luogo dal quale provengono gli impulsi direttivi, dove vengono assunte le decisioni più importanti che riguardano la società estera, dove si riuniscono gli amministratori e l’assemblea dei soci, dove si svolgono con regolarità le attività dell’impresa.

In relazione al concetto di “sede effettiva” si è espressa, nel corso degli anni, la giurisprudenza di legittimità, fornendo precise indicazioni:

• Corte di cassazione, sentenza n. 3604 del 16.06.1984: per “sede effettiva” delle persone giuridiche si intende il luogo ove hanno concreto svolgimento le attività amministrative e di direzione dell’ente e si convocano le assemblee, ossia il luogo deputato, o stabilmente utilizzato, per l’accentramento, nei rapporti interni e con i terzi, degli organi e degli uffici societari in vista del compimento degli affari e della propulsione dell’attività dell’ente;
• Corte di cassazione, sentenza n. 3910 del 09.06.1988: la sede effettiva non coincide con il luogo in cui si trova un recapito della persona giuridica, ma si identifica con il luogo dove si svolge la preminente attività direttiva ed amministrativa dell’impresa;
• Corte di cassazione, sentenza n. 3028 del 13.10.1972: la sede effettiva di una persona giuridica non è semplicemente il luogo ove si trovano i suoi beni, i suoi stabilimenti e dove si svolge l’attività produttiva, ma quello ove hanno effettivo svolgimento l’attività amministrativa e direzionale, ove cioè risiede il suo legale rappresentante, i suoi amministratori e dove sono convocate le assemblee societarie.

Più di recente, sempre la suprema Corte di cassazione, con la sentenza n. 14527/2019 del 28.05.2019, ha ribadito l’importanza del luogo di formalizzazione delle delibere assembleari e societarie.

In particolare, la sede dell’amministrazione della società può essere individuata ove hanno luogo i consigli di amministrazione, le assemblee dei soci e dove la società ha la materiale disponibilità dei locali necessari ai fini dello svolgimento delle attività di amministrazione e gestione.

In merito, giova ricordare che la corretta determinazione della residenza fiscale assume connotati di particolare rilevanza nelle particolari fattispecie per cui una entità, pur avendo formalmente sede all’estero, presenta uno o più criteri legali di collegamento con l’ordinamento nazionale, in virtù dei quali la residenza fiscale può risultare radicata all’interno del territorio dello Stato.

Per tale motivo, al fine di contrastare più efficacemente i fenomeni di pianificazione fiscale internazionale attuati dai Gruppi multinazionali, il legislatore ha introdotto nel nostro ordinamento tributario anche una presunzione legale relativa che pone in capo al contribuente l’onere della prova di dimostrare l’effettiva residenza fiscale del soggetto di diritto estero, al ricorrere di determinate condizioni richieste dalla Legge.

In merito, ai sensi dell’articolo 73, comma 5-bis, Tuir viene previsto che:“salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di società ed enti, che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in alternativa:

• sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile, da soggetti residenti nel territorio dello Stato;
• sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione, composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato”.

La richiamata disposizione prevista dall’articolo 73, comma 5-bis, Tuir presenta profili di interconnessione con la disciplina Cfc (Controlled Foreign Companies) regolata dall’articolo 167 Tuir, nel caso in cui un soggetto residente in Italia controlli una società o un ente rientrante nel perimetro applicativo del medesimo articolo 167 che, a sua volta, detenga partecipazioni di controllo in società di capitali o enti commerciali residenti in Italia (cfr. Manuale in materia di contrasto all’evasione e alle frodi fiscali, circolare n. 1/2018 del Comando Generale della Guardia di Finanza volume III – parte V – capitolo 11 “Il contrasto all’evasione e alle frodi fiscali di rilievo internazionale”, pag. 347 e ss.).

A parere del citato documento di prassi, la presunzione di residenza nel territorio dello Stato della società estera rende inoperante la Cfc legislation ex articolo 167 Tuir, impedendo l’imputazione al soggetto controllante del reddito che la controllata stessa, in quanto residente, è tenuta a dichiarare in Italia.

Di contro, qualora la società riuscisse a superare la presunzione di residenza estera, fornendo idonea prova contraria, la controllata non residente – ricorrendone le condizioni – rimarrebbe attratta alla disciplina Cfc, con la conseguenza che il suo reddito resta imputabile per trasparenza al soggetto residente controllante.