Il trattamento fiscale degli interessi passivi relativi agli immobili patrimonio

A dissipare i dubbi è intervenuto il legislatore che, interpretando in maniera autentica l’articolo 90, comma 2, Tuir, ha stabilito che “tra le spese e gli altri componenti negativi indeducibili di cui al comma 2 dell’articolo 90 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non si comprendono gli interessi passivi relativi a finanziamenti contratti per l’acquisizione degli immobili indicati al comma 1 dello stesso articolo 90” (articolo 1, comma 36, L. 244/2007)

Sul punto l’Amministrazione finanziaria con la circolare 19/E/2009 ha evidenziato come:

• “con il termine «acquisizione» il legislatore abbia inteso riferirsi non solo agli interessi passivi sostenuti in relazione ai finanziamenti accesi per l’«acquisto» di tali immobili (i.e. interessi sostenuti sui mutui contratti per l’«acquisto» degli immobili-patrimonio), ma anche agli interessi passivi relativi a finanziamenti stipulati per la «costruzione» degli stessi (i.e. interessi sostenuti in dipendenza di mutui accesi per la «costruzione» degli immobili- patrimonio)”;
• “gli interessi passivi a servizio di finanziamenti contratti per la costruzione o per l’acquisto degli immobili di cui all’articolo 90, comma 1, del Tuir non rientrano tra le spese e gli altri componenti negativi per cui vale la previsione di indeducibilità assoluta di cui al comma 2 della medesima disposizione”;
• “tutte le altre spese e gli altri componenti negativi (diversi dagli interessi passivi di cui sopra) sostenuti relativamente agli immobili-patrimonio – compresi gli interessi passivi di funzionamento – continuano ad essere indeducibili ai sensi dell’articolo 90, comma 2 del Tuir. Ne consegue che rimangono integralmente indeducibili ai sensi di tale ultima disposizione gli interessi passivi relativi a finanziamenti contratti, ad esempio, a fronte di interventi di manutenzione straordinaria”.

Sulla base di quanto sopra, dunque, gli interessi passivi di finanziamento contratti per la costruzione o per l’acquisto degli immobili patrimonio che, come si è detto, non rientrano nella previsione di cui all’articolo 90, comma 2, Tuir, sono deducibili, per i soggetti Ires, nei limiti ed alle condizioni ora previste dall’articolo 96 Tuir.

Tuttavia, occorre tener presente che vi è una particolare tipologia di interessi passivi che subisce un trattamento fiscale in deroga rispetto alla regole generale: si tratta degli interessi passivi sostenuti a seguito di mutuo accesso per l’acquisto di immobili garantiti da ipoteca e destinati alla locazione, che sono integralmente deducibili ai sensi dell’articolo 1, comma 36, L. 244/2007.

Questa particolare tipologia di interessi non è interessata dalle limitazioni previste:

• dall’articolo 90, comma 2, Tuir;
• dall’articolo 96 Tuir.

La disposizione agevolativa è riservata alle società di gestione immobiliare (articolo 4, comma 4, D.Lgs 147/2015):

• il cui attivo patrimoniale è costituito per la maggior parte dal valore normale degli immobili destinati alla locazione e i ricavi sono rappresentati per almeno i 2/3 da canoni di locazione o affitto di aziende il cui valore complessivo sia prevalentemente costituito da beni immobili;
• che detengono immobili (compresi gli immobili patrimonio) destinati all’attività locativa (dovrebbero rimanere esclusi dall’ambito applicativo gli immobili merce anche se temporaneamente locati).

Ad avviso dell’Amministrazione finanziaria, al fine di fruire dell’agevolazione è necessario che “il mutuo ipotecario abbia ad oggetto gli stessi immobili successivamente concessi in locazione” (circolare 19/E/2009) e da ciò ne dovrebbe conseguire che deve sussistere un nesso diretto tra l’accensione del finanziamento e l’immobile oggetto di acquisto.