Imposta di registro: rilevano solo gli effetti giuridici dell’atto
di Fabio LanduzziLa Corte Costituzionale nella sentenza n. 158 del 21.07.2020 ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale dell’articolo 20 D.P.R. 131/1986 (il “Tur”), come modificato dalla L. 205/2017, e precisamente laddove tale norma prescrive che, ai fini della liquidazione dell’imposta di registro, l’interpretazione dell’atto portato alla registrazione debba essere esclusivamente riferita al contenuto dell’atto stesso ed ai suoi effetti giuridici, senza possibilità di ricorrere ad elementi esterni extratestuali come pure ad atti ad esso collegati, a sola esclusione di quanto disposto dalle specifiche norme dello stesso Tur.
Nella circolare n. 18/2020, Assonime dedica uno specifico approfondimento a questa importante decisione della Corte Costituzionale che, come ci si augura, dovrebbe finalmente porre fine alle vicissitudini che hanno sinora riguardato l’applicazione dell’articolo 20 Tur nella liquidazione dell’imposta di registro dovuta per gli atti portati a registrazione.
Si ricorderà che, con il comma 87 dell’articolo 1 L. 205/2017, era stato appunto modificato l’articolo 20 Tur, riguardante l’interpretazione (qualificazione) degli atti portati a registrazione; a seguito di questa modifica erano poi sorte posizioni contrastanti circa la sua portata innovativa o interpretativa, questione che avrebbe dovuto trovare soluzione, nelle intenzioni del Legislatore, con il comma 1087, lett. a), della Legge di bilancio 2019 (L. 145/2018) che ne aveva affermato la portata di norma di interpretazione autentica.
Tuttavia, la Cassazione – e poi anche altre commissioni tributarie – aveva in seguito sollevato dubbi circa la legittimità costituzionale di questa norma, in particolare intravvedendo una lesione dei principi di capacità contributiva, di eguaglianza e di ragionevolezza.
Come premesso, con la sentenza n. 158/2020, la Corte Costituzionale ha dichiarato infondata la questione di legittimità costituzionale, respingendo anche la tesi intermedia che nel procedimento era stata propugnata dall’Avvocatura di Stato.
Gli effetti di questa sentenza sono molto significativi, in quanto, fra l’altro, chiariscono che il novellato testo dell’articolo 20 Tur si applica retroattivamente, così da spiegare effetti anche sui conteziosi pendenti, ove quindi non definitivamente chiusi.
La Corte Costituzionale osserva dapprima come il significato delle parole contenute nella norma interpretativa, unitamente ai lavori preparatori, impone che “nell’interpretare l’atto presentato a registrazione, si debba prescindere dagli elementi extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi del medesimo Dpr n. 131 del 1986”.
L’intervento del Legislatore, prosegue la Corte, vuole allora confermare espressamente la “tassazione isolata del negozio veicolato dall’atto presentato alla registrazione secondo gli effetti giuridici da esso desumibili” ed è di per sé coerente con i principi ispiratori della disciplina dell’imposta di registro, ed in particolare con la sua natura di imposta d’atto.
Perciò, l’interpretazione dell’atto portato a registrazione, secondo l’articolo 20 in oggetto, deve essere circoscritta “agli effetti giuridici dell’atto”, così che l’imposta va liquidata secondo la tipizzazione stabilita dalle voci della Tariffa allegata al Tur, senza che possa assumere rilievo ogni altro elemento esterno, anche se portato o venuto a conoscenza dell’Amministrazione Finanziaria, ed anche se in qualche modo interagente con l’atto posto a registrazione, fatto salvo per quanto fosse previsto dagli articoli successivi dello stesso Tur.
La conferma dell’imposta di registro come imposta d’atto e come prelievo riferito agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extratestuali e gli atti collegati, è quindi il passaggio chiave dell’intervento del Legislatore non meritevole di censure di incostituzionalità.
Né vale l’obiezione per cui l’esclusione della rilevanza interpretativa degli elementi extratestuali e del collegamento negoziale potrebbe favorire la fruizione di indebiti vantaggi fiscali, posto che a tale presidio è posta la disciplina dell’abuso del diritto di cui all’articolo 10-bis L. 212/2000, con le relative tutele endoprocedimentali.
Infatti, ricondurre l’articolo 20 Tur ad una portata riqualificatoria dell’atto posto a registrazione in chiave antielusiva avrebbe l’effetto – sottolinea la Corte – di consentire all’Amministrazione Finanziaria di “operare in funzione antielusiva senza applicare la garanzia del contraddittorio endoprocedimentale stabilita a favore del contribuente e, dall’altro, di svincolarsi da ogni riscontro di indebiti vantaggi fiscali e di operazioni prive di sostanza economica, precludendo di fatto al medesimo contribuente ogni legittima pianificazione fiscale (invece pacificamente ammessa nell’ordinamento tributario nazionale e dell’Unione europea)”.
Anche quest’ultimo passaggio della sentenza n. 158/2020 appare di grande rilievo nel chiarire la portata ed i confini della disciplina dell’abuso del diritto e della sua corretta ed equilibrata applicazione.
