Possibili “Accordi preventivi internazionali” con effetti retroattivi
di Fabio LanduzziIl comma 1101 dell’articolo unico della Legge di Bilancio 2021 (L. 178/2020) introduce alcune significative modifiche alla disciplina degli “accordi preventivi per le imprese con attività internazionale” (i c.d. “advance pricing agreement” – APA). In particolare:
- viene riconosciuta la possibilità, al ricorrere di talune condizioni, di attribuire efficacia retroattiva all’accordo concluso con l’Amministrazione Finanziaria, ossia con riguardo ai periodi d’imposta i cui termini di accertamento non sono scaduti alla data della sottoscrizione;
- viene introdotto l’obbligo di pagamento di una commissione da parte del contribuente quale condizione di ammissibilità della richiesta di accordo preventivo di cui al novellato comma 3 dell’articolo 31-ter D.P.R. 600/1973 (si tratta degli APA bilaterali e multilaterali). Restano perciò esclusi dall’assoggettamento al pagamento della “commissione” gli APA unilaterali, i quali si sostanziano in accordi fra il contribuente e la sola Amministrazione Finanziaria italiana.
Con riferimento alla opzione per la retroattività dell’accordo anche ai periodi d’imposta precedenti a quello della sua stipulazione, le condizioni a cui tale effetto è condizionato sono diverse a seconda che si tratti di:
- APA unilaterali: in questo caso occorre che: a) le circostanze di fatto e di diritto alla base dell’accordo siano presenti anche nei periodi d’imposta precedenti a cui si vuole retroagire l’efficacia; b) non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza;
- APA bilaterali e multilaterali: oltre alle condizioni sopra indicate, occorre anche che il contribuente ne faccia richiesta in sede di istanza, e che le Autorità degli Stati esteri coinvolte vi acconsentano.
La norma (il novellato comma 2 dell’articolo 31-ter per gli APA unilaterali) prevede che l’effetto retroattivo dell’accordo possa trovare concreta attuazione a mezzo ravvedimento o anche mediante dichiarazione integrativa ex articolo 2, comma 8, D.P.R. 322/1998, senza applicazione di sanzioni.
Si tratta perciò, e senza dubbio, di un apprezzabile potenziamento dell’applicazione retroattiva degli APA rispetto al previgente assetto normativo che si limitava al periodo anteriore alla data di presentazione dell’istanza di accesso all’accordo, mentre ora si estende ai periodi d’imposta i cui termini di accertamento non sono scaduti alla data della stipulazione dell’APA.
Tuttavia, sul piano concreto, la condizione rappresentata dal fatto che si tratti di periodi per i quali non siano iniziati “accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza” può costituire un limite tutt’altro che marginale all’effettiva e reale applicazione.
In particolare, questa condizione sembra essere stridente con l’attuale disciplina del ravvedimento operoso il cui esperimento non è infatti precluso neppure dagli esiti di un’attività di verifica completata (con la notifica del Processo Verbale di Constatazione) bensì solo dall’avvenuta notifica dell’atto impositivo.
Analogamente, la condizione suddetta sembra anche porsi in controtendenza con la disciplina delle procedure amichevoli (i “Mutual Agreement Procedures” – MAP), così come novellata dal D.Lgs. 49/2020, la cui esperibilità viene consentita anche nel caso di definizione della controversia mediante accesso ad accertamento con adesione.
Sarebbe perciò auspicabile, proprio nel perseguimento del fine ultimo di favorire la certezza dei rapporti fra il contribuente e l’Amministrazione Finanziaria, che la retroattività degli effetti dell’APA sia conservata anche in presenza di attività accertamento avviate soprattutto dopo l’ammissione alla procedura, in modo da consentire di raggiungere soluzioni coerenti nel tempo.
