Transfer Price: presunzioni legali utilizzabili in campo penale
di Marco BargagliCome noto, per espressa disposizione normativa, l’ordinamento giuridico domestico consente di riscostruire il reddito imponibile sottratto a tassazione, utilizzando i poteri attribuiti agli uffici finanziari sulla base di una duplice direttrice:
- articolo 39, comma 1, lett. d), D.P.R. 600/1973 (accertamento analitico – induttivo): in questa prima ipotesi l’ufficio delle imposte può procedere alla rettifica del reddito d’impresa delle persone fisiche se l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati risulta dall’ispezione delle scritture contabili o da altre verifiche ovvero dal controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni contabili sulla scorta delle fatture e degli altri atti e documenti relativi all’impresa, nonché dei dati e delle notizie raccolti dall’ufficio.
Sul punto, giova ricordare che l’esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano “gravi, precise e concordanti”;
- articolo 39, comma 2, lett. d), D.P.R. 600/1973 (accertamento “induttivo puro”): in tale circostanza, l’ufficio delle imposte può determinare il reddito d’impresa sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili e di avvalersi anche di presunzioni semplicissime, prive dei requisiti di “gravità, precisione e concordanza” che, come sopra accennato, caratterizzano le presunzioni semplici.
Nell’ambito dell’accertamento analitico – induttivo, l’Amministrazione finanziaria può talvolta operare rettifiche in aumento del reddito imponibile con riguardo ai rapporti economici e commerciali intercorsi tra imprese commerciali.
Si ricorda che proprio ai fini transfer price l’ordinamento giuridico, ai sensi dell’articolo 110, comma 7, Tuir, prevede che: “I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili se ne deriva un aumento del reddito. La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all’articolo 31-quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600”.
Ciò posto ai fini penali-tributari, occorre valutare se le presunzioni tributarie possano consentire di quantificare l’imposta evasa prevista, ad esempio, ai fini della confisca per equivalente.
Sul punto, l’articolo 12-bis D.Lgs. 74/2000 prevede espressamente che nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell’articolo 444 c.p.p. per uno dei delitti previsti dal D.Lgs. 74/2000, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto.
La suprema Corte di cassazione, sezione 2^ penale, con la sentenza n. 16538/2022 del 28.04.2022, ha confermato che, in tema di reati tributari, il giudice può ricorrere anche alle risultanze dell’accertamento induttivo effettuato dalla Guardia di Finanza in ambito transfer price.
Nel corso della verifica fiscale, la metodologia utilizzata per ricostruire il reddito sottratto a tassazione da una società esterovestita era riconducibile al richiamato metodo di accertamento analitico-induttivo, comunemente utilizzato per il transfer pricing, metodo di accertamento fondato sull’analisi comparativa delle operazioni di trasferimento di quote di reddito tra consociate.
Lo stesso fa riferimento ad elementi indicativi di capacità contributiva, elaborati nel rispetto della disciplina normativa e, comunque, rigorosamente previsti dalla Legge che ne disciplina i presupposti metodologici (ex articolo 39, comma 1, lett. d, D.P.R. 600/1973 e articolo 54, comma 2, D.P.R. 600/1973).
In buona sostanza vige il principio giuridico in base al quale, in tema di reati tributari, il giudice può fare legittimamente ricorso agli accertamenti condotti dalla Guardia di Finanza o dall’Ufficio Finanziario, anche ai fini della determinazione dell’ammontare dell’imposta evasa, pur dovendo il proprio esame estendersi a valutare ogni altro eventuale indizio acquisito.
Infatti, l’autonomia del procedimento penale, rispetto a quello tributario, non esclude che ai fini della formazione del suo convincimento il giudice penale possa avvalersi degli stessi elementi che determinano presunzioni secondo la disciplina tributaria.
Gli Ermellini hanno tuttavia precisato che occorre verificare il rispetto di una precisa condizione: detti elementi presuntivi devono essere stati assunti non con l’efficacia di certezza legale, ma come dati processuali oggetto di libera valutazione ai fini probatori.
Tenuto conto che dette presunzioni hanno il valore di un indizio esse, per assurgere a dignità di prova, devono trovare oggettivo riscontro o in distinti elementi di prova ovvero in altre presunzioni, purché siano gravi, precise e concordanti (ex multis, cfr. Corte di cassazione, Sez. 3, sentenza n. 2246 del 01.02.1996).
