La residenza fiscale di un cittadino svizzero: la rilevanza del domicilio

In buona sostanza, nel corso di un accertamento finalizzato a determinare la residenza fiscale del soggetto passivo, i verificatori dovranno valutare:

• la situazione di fatto dello stabilimento in un determinato luogo del centro degli affari e degli interessi (elemento oggettivo);
• la volontà della persona di stabilire in quel luogo il proprio centro delle relazioni di natura sociale e familiare (c.d. elemento soggettivo).

In merito, per la corretta definizione della locuzione “affari e interessi”, occorre fare riferimento alla prevalente elaborazione giurisprudenziale espressa in sede di legittimità, in base alla quale gli interessi rilevanti ai fini del domicilio di una persona sono sia quelli di natura economica, che quelli di natura morale o personale (es. di tipo affettivo, sociali e familiari).

Il nostro ordinamento giuridico pone, in chiave anti-elusiva, una presunzione legale relativa di residenza in Italia ex articolo 2, comma 2-bis, Tuir, in base alla quale si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori a fiscalità privilegiata (D.M. 04.05.1999, pubblicato in G.U. 10.05.1999, n. 107).

Schematizziamo, di seguito, l’elenco dei Paesi a fiscalità privilegiata.

In merito, l’articolo 2 D.M. 27.07.2010 ha eliminato Cipro (Kypros) e Malta (Republic of Malta) dalla black list.

L’Agenzia delle entrate, con la circolare 140/E/1999 ha fornito, in chiave interpretativa, alcuni esempi che consentono al contribuente di superare la presunzione legale relativa prevista articolo 2, comma 2-bis, Tuir.

In particolare, il soggetto passivo potrà dimostrare agli organi dell’Amministrazione finanziaria di essere realmente stabilito all’estero tramite:

• la sussistenza della dimora abituale nel Paese fiscalmente privilegiato, sia personale sia dell’eventuale nucleo familiare;
• l’iscrizione ed effettiva frequenza dei figli presso istituti scolastici o di formazione del Paese estero;
• lo svolgimento di un rapporto lavorativo a carattere continuativo, stipulato nello stesso Paese estero ovvero l’esercizio di una qualunque attività economica con carattere di stabilità;
• la stipula di contratti di acquisto o di locazione di immobili residenziali, adeguati ai bisogni abitativi nel Paese di immigrazione;
• la movimentazione a qualsiasi titolo di somme di denaro o di altre attività finanziarie nel Paese estero da e per l’Italia;
• la stipula di contratti di acquisto o di locazione di immobili residenziali, adeguati ai bisogni abitativi nel Paese di immigrazione;
• fatture e ricevute di erogazione di gas, luce, telefono e di altri canoni tariffari, pagati nel Paese estero;
• la movimentazione a qualsiasi titolo di somme di denaro o di altre attività finanziarie nel Paese estero e da e per l’Italia;
• l’eventuale iscrizione nelle liste elettorali del Paese d’immigrazione;
• l’assenza di unità immobiliari tenute a disposizione in Italia o di atti di donazione, compravendita, costituzione di società, etc.;
• la mancanza nel nostro Paese di significativi e duraturi rapporti di carattere economico, familiare, politico, sociale, culturale e ricreativo.

Di contro, a livello internazionale, per determinare la residenza fiscale di un soggetto passivo, occorre analizzare le disposizioni previste dall’articolo 4, paragrafo 2, del modello OCSE di Convenzione, il quale prevede che nei casi di particolare incertezza, la persona fisica sarà considerata residente nello Stato in cui dispone di un’abitazione permanente.

Qualora il soggetto passivo disponga di un’abitazione permanente in entrambi gli Stati, la sua residenza è determinata secondo i seguenti criteri residuali disposti in ordine decrescente:

• ubicazione del centro degli interessi vitali (la persona fisica che dispone di un’abitazione principale in entrambi gli Stati sarà considerata residente nel Paese nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette);
• dimora abituale (ove non sia possibile individuare la residenza del contribuente in base ai due criteri sopra citati, una persona fisica sarà considerata residente dello Stato in cui soggiorna abitualmente);
• nazionalità della persona fisica (quando i primi tre criteri non sono dirimenti, il contribuente sarà considerato residente dello Stato contraente la Convenzione di cui possiede la nazionalità).

Con riferimento agli elementi di diritto e di fatto che determinano la residenza fiscale di un soggetto passivo residente in Svizzera, si è anche pronunciata la suprema Corte di cassazione, con l’ordinanza n. 18009/2022 pubblicata in data 06.06.2022, nella quale i giudici di Piazza Cavour hanno chiarito che si considera residente all’estero il cittadino italiano iscritto all’AIRE, che ha stabilito all’estero la sua residenza e quella dei suoi familiari, anche se si reca giornalmente in Italia per lavoro in quanto amministratore di una società italiana.

Sul punto, sulla base di un costante orientamento espresso dalla giurisprudenza di legittimità, il domicilio della persona fisica viene inteso come la sede principale degli affari ed interessi economici nonché delle relazioni personali, come desumibile da elementi presuntivi (cfr. Corte di cassazione, sentenza 08.10.2020, n. 21694, Corte di cassazione, sentenza 15.06.2010, n. 14434; Corte di cassazione, sentenza 07.11.2001, n. 13803).

In estrema sintesi, il domicilio va valutato in relazione al luogo in cui la persona intrattiene sia i rapporti personali che quelli economici (Corte di cassazione, Sezioni Unite, sentenza 29.11.2006 n. 25275; Corte di cassazione, sentenza 14.05.2021, n. 14240), dovendo il concetto di interessi, in contrapposizione a quello di affari, intendersi comprensivo anche degli interessi personali (Corte di cassazione, sentenza 01.03.2019, n. 6081; Corte di cassazione, sentenza 29.12.2011, n. 29576).

Nel caso esaminato dagli Ermellini il giudice di merito ha negato che alla persona fisica possa attribuirsi un domicilio in Italia “soppesando i vari elementi dedotti e provati dal ricorrente ai fini della residenza, attinenti alla sfera personale e familiare, evidenziando alla loro luce che da molti anni la parte abbia stabilito il proprio centro di interessi vitali in Svizzera, unitamente al proprio nucleo familiare, e che non vi fossero altri elementi gravi, precisi e concordanti di segno contrario, tenuto conto che la vicinanza tra luogo di residenza e sede di lavoro non impedisse di considerare il centro di interessi vitali in Svizzera, con valutazione di fatto del resto non solo non censurabile in questa sede ma apoditticamente contestata, affermando l’Agenzia che l’Italia è il paese dove ha intessuto i rapporti sociali e professionali normali che influenzano in misura totalitaria i suoi legami al di là del confine ”.