Deduzione dei costi auto nel noleggio con conducente
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariL’articolo 164 Tuir prevede importanti limitazioni alla deducibilità dei costi relativi ai mezzi di trasporto utilizzati nell’esercizio d’impresa ed arti e professioni.
In linea generale, la citata disposizione prevede che la deduzione di tali costi (ammortamenti, canoni di leasing, canoni di locazione e relative spese di impiego) può essere:
- integrale per i mezzi “esclusivamente” strumentali allo svolgimento dell’attività (lett. a);
- limitata al 20% (o 80% per agenti e intermediari) ed entro un limite massimo per le quote di ammortamenti ed i canoni di locazione/noleggio (lett. b);
- limitata al 70%, ma senza alcun limite massimo, per i mezzi concessi in uso promiscuo al dipendente per la maggior parte del periodo d’imposta (lett. b-bis).
In questo contesto normativo si inserisce anche l’utilizzo dell’autovettura da parte del soggetto che svolge l’attività di noleggio con conducente, consistente nel mettere a disposizione un’autovettura con il relativo conducente.
Per quanto riguarda gli aspetti fiscali, è necessario verificare se le spese sostenute per l’acquisto (diretto o tramite leasing) e i costi di impiego siano interamente deducibili ovvero soffrano di alcune limitazioni.
Riprendendo la suddivisione indicata in precedenza, l’automezzo utilizzato per l’attività di noleggio con conducente rientra nell’articolo 164, comma 1, lett. a), n. 1), Tuir, in cui è stabilito che sono interamente deducibili dal reddito d’impresa le spese e gli altri componenti negativi relativamente “(….) alle autovetture ed autocaravan, di cui alle lettere a) e m) del comma 1 dell’articolo 54 del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285 (….), destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa”.
Come più volte affermato dall’Agenzia delle entrate (circolare 37/E/1997, circolare 48/E/1998) l’utilizzo esclusivamente strumentale deve intendersi sussistente laddove l’attività d’impresa non possa essere esercitata senza il veicolo.
Negli esempi proposti dall’Agenzia è riportata anche l’ipotesi di autovetture utilizzate dalle imprese di noleggio (con o senza conducente).
Per quanto riguarda le spese di impiego, è necessario effettuare alcune distinzioni.
In primo luogo, sono deducibili integralmente (sempre nell’ambito della stessa lett. a) le spese di impiego tipiche (carburanti, lubrificanti, pedaggi autostradali, ecc.), mentre per le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione di carattere ordinario l’articolo 1 del D.M. 13.07.1981, in deroga all’ordinario criterio previsto dall’articolo 102, comma 6, Tuir (deduzione limitata al 5% del costo dei beni ammortizzabili), prevede per alcune attività, tra cui il noleggio con conducente, la possibilità di dedurre tali costi fino al limite del 25% del costo complessivo dei beni stessi.
L’eventuale eccedenza, invece, è deducibile in quote costanti nei tre periodi d’imposta successivi.
Infine, le spese relative ai pneumatici sono interamente deducibili nell’esercizio in cui sono stati sostenuti (articolo 1 del D.M. 13.07.1981).
In merito alle spese per i pneumatici, la previsione di deduzione integrale nell’esercizio consente al soggetto che svolge l’attività di noleggio con conducente di “spesare” immediatamente ed in unica soluzione quelle spese strettamente attinenti ad un bene strumentale necessario per lo svolgimento dell’attività e soggetto ad una forte e rapida usura.
Una particolare riflessione merita il dettato letterale dell’articolo 1 del D.M. 13.07.1981, laddove viene precisato che “i costi relativi ai pneumatici sono deducibili per intero nell’esercizio in cui sono stati sostenuti”.
Tale ultimo vocabolo potrebbe indurre il lettore a ritenere che prevalga, in luogo dell’ordinario criterio di competenza, il principio cd. “di cassa”, con ciò determinando uno sfasamento temporale tra il momento in cui viene utilizzato il servizio (sostituzione dei pneumatici) e quello in cui ne avviene il pagamento e la relativa deduzione.
Sul punto, la circolare 11/1982, ha precisato che l’espressione utilizzata “non sta a significare che alla fattispecie sia applicabile il cosiddetto principio di cassa, ma con essa si intende unicamente dare rilevanza fiscale a tale bene nell’esercizio nel quale ha inizio il suo utilizzo”.
Di conseguenza, continua la circolare, “i pneumatici acquistati al solo fine di costituire una scorta e di cui non venga iniziato l’utilizzo hanno natura di permutazione patrimoniale e come tale interessante unicamente il conto patrimoniale”.
Infine, per quanto riguarda le altre spese di manutenzione dei beni ammortizzabili diversi dagli automezzi, si applicano le ordinarie regole sancite dall’articolo 102, comma 6, Tuir (limite del 5%).
