Quadro RQ del Modello Redditi: la rivalutazione delle partecipazioni

La normativa di riferimento è stata, successivamente, ulteriormente modificata dall’articolo 12-ter, D.L. 23/2020, con l’introduzione della possibilità per il contribuente di fruire/avvalersi della rivalutazione nel bilancio (o rendiconto) dell’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2019, 31.12.2020 o al 31.12.2021.

Per poter fruire degli effetti della rivalutazione, il contribuente è chiamato a versare un’imposta sostitutiva, a fronte della compilazione di un’apposita sezione del quadro RQ della dichiarazione dei redditi.

Il bilancio dell’esercizio in corso al 31.12.2022 risulta, quindi, essere l’ultimo bilancio in cui sia possibile fruire, allo stato attuale, degli effetti della rivalutazione come disciplinata dalla richiamata L. 160/2019. Ne discende, pertanto, che i percettori di reddito d’impresa con esercizio solare, che abbiano fruito della rivalutazione nell’esercizio chiuso al 31.12.2022, dovranno presentare il Modello Redditi 2023 con l’apposita compilazione del quadro RQ, per la liquidazione dell’imposta sostitutiva dovuta a seguito della rivalutazione e, nel caso, dell’imposta dovuta per l’eventuale affrancamento della relativa riserva di rivalutazione.

Appare, infine, utile rammentare che la rivalutazione in oggetto si discosta da quella introdotta dall’articolo 110, D.L. 104/2020, i cui termini di fruizione risultano oramai decorsi.

Possono fruire della rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni detenute in società controllate o collegate, ai sensi dell’articolo 2359 cod. civ., i soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lett. a) e b), Tuir, ovverosia:

• le società per azioni e in accomandita per azioni;
• le società a responsabilità limitata;
• le società cooperative;
• le società di mutua assicurazione;
• le società europee di cui al Regolamento CE 2157/2001;
• le società cooperative europee di cui al Regolamento CE 1435/2003;
• gli enti pubblici e privati diversi dalle società;
• i trust che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali residenti nel territorio dello Stato che non adottano i principi contabili internazionali.

A seguito di quanto previsto dall’articolo 15, L. 342/2000, possono, inoltre, fruire della rivalutazione in oggetto anche:

• le imprese individuali;
• le società in nome collettivo, in accomandita semplice ed equiparate;
• gli enti pubblici e privati diversi dalle società;
• i trust che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;
• gli organismi di investimento collettivo residenti nel territorio dello Stato;
• le società, gli enti di ogni tipo, compresi i trust (con o senza personalità giuridica) non residenti nel territorio dello Stato;
• le persone fisiche non residenti esercenti attività commerciale nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni.

Facendo riferimento alla disposizione normativa di cui all’articolo 1, commi da 696 a 704, L. 160/2019, come integrata dall’articolo 12-ter, D.L. 23/2020, si ritiene utile richiamare gli aspetti principali che sottendono questa particolare ipotesi di rivalutazione dei beni e delle partecipazioni da parte dei soggetti percettori del reddito d’impresa. A norma dell’articolo 12-ter, D.L. 23/2020, la rivalutazione dei beni in discorso:

• può essere effettuata nel bilancio o rendiconto dell’esercizio in corso al 31.12.2020, 31.12.2021 o 31.12.2022, facendo riferimento alla situazione emergente dall’esercizio in corso al 31.12.2018;
• deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea e;
• deve essere annotata nel relativo inventario e nella nota integrativa, ove presente.

I valori iscritti non possono, tuttavia, in nessun caso eccedere i valori effettivamente attribuibili ai beni con riferimento alla loro consistenza, capacità produttiva o l’effettiva possibilità di utilizzazione economica da parte dell’impresa, o i valori correnti e le quotazioni rilevate in mercati regolamentati italiani o esteri.

Al fine di ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori è richiesto il versamento di un’imposta sostitutiva del 12% per i beni ammortizzabili e del 10% per i beni non ammortizzabili (tra cui le partecipazioni), da liquidarsi in sede di compilazione della dichiarazione dei redditi. Tale imposta può essere versata in unica soluzione, ovvero in misura rateale.

Il numero di rate massimo concedibile, tuttavia, risulta variare in funzione dell’entità dell’imposta sostitutiva complessivamente dovuta e, pertanto, per importi complessivi:

• inferiori a euro 3.000.000, si può fruire di un massimo di tre rate annuali di pari importo con scadenza entro il termine ordinario per il versamento del saldo delle imposte dei redditi a partire dalla scadenza relative al periodo di imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita.
• superiori a euro 3.000.000, si può fruire di sei rate con il seguente piano di pagamento:
• la prima rata, entro il termine ordinario per il versamento del saldo delle imposte dei redditi relative al periodo di imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita;
• la seconda rata, entro il termine di versamento del secondo acconto del periodo d’imposta successivo;
• le successive 4 rate, con scadenza, rispettivamente, entro il termine previsto per il pagamento del saldo e del secondo acconto per i periodi d’imposta successivi.

Il saldo attivo della rivalutazione deve essere imputato al capitale, ovvero accantonato in una specifica riserva in sospensione di imposta. La stessa, tuttavia, può essere affrancata in tutto od in parte a fronte del versamento, secondo le medesime modalità precedentemente evidenziate, di un’ulteriore imposta sostitutiva del 10% dell’importo che si intende affrancare, sempre da liquidarsi nella dichiarazione dei redditi.

Il riconoscimento fiscale dei maggiori valori derivanti dalla rivalutazione non è immediato, ma risulta differito al terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata eseguita.

Al fine di ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori derivanti dalla rivalutazione e, nel caso, l’affrancamento della relativa riserva di rivalutazione, il contribuente è chiamato a liquidare le relative imposte sostitutive nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio nel corso del quale ha effettuato la richiamata rivalutazione. A tal fine, è chiamato a compilare le sezioni XXIII-A e XXIII-C del quadro RQ, presenti in tutte le tipologie del Modello redditi (PF, SP, SC, ENC).

In merito al perfezionamento della rivalutazione si ritiene, infine, utile rammentare quanto esposto dall’Agenzia delle entrate, nel contesto della circolare n. 14/E/2017, in riferimento alle precedenti leggi di rivalutazione, a sua volta richiamata anche dalla circolare n. 6/E/2022, in relazione alla rivalutazione introdotta dall’articolo 110, D.L. 104/2020, secondo cui ‘‘Coerentemente con quanto precisato nella circolare n. 13/E del 2014 e circolare n. 11/E del 2009 nonché nella risoluzione n. 362/E del 2008 con riferimento alle precedenti leggi di rivalutazione, si evidenzia che l’esercizio dell’opzione per la rivalutazione dei beni d’impresa è senz’altro perfezionato con l’indicazione in dichiarazione dei redditi dei maggiori valori rivalutati e della relativa imposta sostitutiva. Pertanto, l’omesso, insufficiente e/o tardivo versamento della relativa imposta sostitutiva non rileva ai fini del perfezionamento della rivalutazione. In tal caso, l’imposta sostitutiva non versata è iscritta a ruolo ai sensi degli artt. 10 e seguenti del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, fermo restando la possibilità per il contribuente di avvalersi delle disposizioni contenute nell’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997 (cosiddetto ‘ravvedimento operoso’)’’.