Forfetari con fattura elettronica ed Iva, gia dal 2023, nel caso di sforamento dei 100.000 euro

Con la citata circolare n. 32/E/2023 (§ 1.2) è stato, fra l’altro, precisato che laddove, in funzione delle suddette novità, “la permanenza del regime forfetario venga meno nel corso del 2023 per il superamento del nuovo limite di 100.000 euro, l’obbligo in capo al contribuente – divenuto istantaneamente ordinario – di emettere fattura elettronica con indicazione dell’Iva opera già nel 2023”.

Si ricorda che l’ipotesi di fuoriuscita in corsa d’anno riguarda anche il regime fiscale di vantaggio (regime oramai residuale), di cui all’articolo 27, commi 1 e 2, D.L. 98/2011, nel caso in cui sia superato per più del 50% la soglia di euro 30.000 con la differenza – rispetto al vigente regime forfetario – che la fuoriuscita per superamento dei 45.000 euro determina l’applicazione dell’imposta relativamente alle operazioni attive effettuate nel corso dell’intero anno solare, ai sensi dell’articolo 1, comma 111, L. 244/2007 (circolare n. 17/E/2012 § 4).  Va da sé che, anche in tale ipotesi, l’obbligo della fatturazione elettronica decorre anticipatamente rispetto al 2024.

La fuoriuscita immediata dal regime forfetario viene determinata dall’incasso (principio di cassa) che determina il superamento della suddetta soglia di ricavi/compensi e non dall’emissione della fattura. È stato precisato (circolare n. 32/E/2023 § 3.1.1) che qualora “l’incasso avvenga in un momento successivo all’emissione della fattura, in linea generale, gli obblighi ai fini Iva sono assolti a partire dal momento in cui è stato incassato il corrispettivo dell’anzidetta operazione” (quella che determina lo sforamento del limite) con integrazione (leggasi nota di variazione ex articolo 26, comma 1, D.P.R. 633/1972 per addebito dell’Iva) della fattura originaria, già emessa in costanza di regime forfetario, alla quale l’incasso si riferisce.

La circolare non offre indicazioni sulle modalità di emissione della nota di variazione. Fra le soluzioni possibili può farsi indubbiamente riferimento alle modalità illustrate nella FAQ n. 27 del 27.11.2018 (uso del TD07 “Fattura semplificata”) ovvero l’inserimento dell’importo dell’Iva sia nel campo imponibile che in quello dell’imposta (senza valorizzare l’aliquota). A giudizio di chi scrive, è anche praticabile lo storno (TD04 senza usare alcun segno) della fattura già emessa senza Iva (N2.2.) e l’emissione – medesima data della nota di storno – di una nota di debito (TD05) con indicazione di imponibile e Iva oppure (meglio ancora) di una fattura (TD01) con riga segno meno per l’imponibile (i.e. 100 con FCI N2.2) e riga segno più per imponibile (100) e Iva (22) ottenendo un documento il cui totale algebrico corrisponde all’Iva in rivalsa; in queste ipotesi (sicuramente più performanti anche in logica compilativa della dichiarazione Iva) c’è però il rischio che l’Agenzia delle entrate  calcoli il bollo per la presenza di righe (ancorché in negativo) fuori campo Iva (N2.2), ferma restando la possibilità per il contribuente di intervenire in tempo utile modificando – su F&C – l’elenco B trimestrale.  

A prescindere dal metodo, si ricorda che, in ottemperanza all’obbligo previsto dall’articolo 21-bis, lettera h), D.P.R. 633/1972, è necessario riportare nei documenti rettificativi, anche gli estremi dalla fattura rettificata (secondo le specifiche tecniche tali informazioni vanno indicate nel blocco 2.1.2 <DatiFatturaRettificata> quando si usa la “fatturazione semplificata” TD07, TD08 e TD09 ovvero nel blocco 2.1.6 «fatture collegate», in fatturazione “ordinaria” TD01 o TD06, TD24, TD04 e TD05).

Va ricordato, altresì, che le disposizioni sulle note di variazione in aumento vanno osservate, senza limiti temporali, tutte le volte in cui l’ammontare dell’imponibile (o come per il caso in analisi) quello della relativa imposta viene ad aumentare per qualsiasi motivo osservando, ove possibile, la rivalsa nei confronti del cessionario/committente (in tal senso, la risposta interpello n. 267/2020 e risposta interpello n. 531/2020). Non è chiaro se l’eventuale tardiva variazione dell’Iva (oltre il periodo in cui interviene il superamento) sia o meno sanzionabile, giacché la citata circolare n. 32/E/2023 (§ 5) è vaga nel dire che gli uffici dell’Agenzia delle entrate valuteranno, caso per caso, la non applicabilità delle sanzioni – per condizioni di obiettiva incertezza – in relazione ai comportamenti difformi adottati dai contribuenti anteriormente al 5.12.2023 (data di pubblicazione della circolare). Lato cessionario/committente che dovesse ricevere, anche in ritardo, la nota di variazione è pacifico, invece, che, in assenza di elementi di frode, il dies a quo per l’esercizio del diritto alla detrazione deve individuarsi nel momento di emissione della nota di variazione da parte del cedente e può essere esercitato – alle condizioni esistenti al momento di effettuazione originaria – al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto è sorto (risposta interpello n. 267/2020 e risposta interpello n. 531/2020).

Nella circolare n. 32/E/2023 nulla è stato detto in merito all’eventuale ipotesi di assolvere l’imposta, attraverso il metodo dello scorporo dal corrispettivo già incassato. Tale assenza di indicazione probabilmente non è casuale, giacché l’ipotesi non è stata prevista per la causa d’uscita istantanea del novellato regime forfetario. Per l’uscita in corso d’anno dal regime dei “minimi”, la previsione è, invece, espressamente prevista dall’articolo 1, comma 111, L. 244/2007 (nonché dalla circolare n. 13/E/2008 § 4.1 e circolare n.17/E/2012 § 4.2.1) per i corrispettivi della frazione d’anno ante superamento del limite.

A partire dall’incasso incriminato (quello che determina lo sforamento di euro 100.000) rientrano nell’ordinario regime Iva (con relativo assoggettamento all’imposta) anche tutte le cessioni/prestazioni non già precedentemente fatturate, nonché quelle effettuate successivamente (rimangono escluse, invece, quelle fatturate precedentemente e incassate successivamente al corrispettivo che ha comportato lo sforamento).  Per le suddette operazioni l’ormai ex forfetario dovrà misurarsi – fin da subito – con la tenuta dei registri, la liquidazione dell’Iva (e la comunicazione Li.Pe). In sede di dichiarazione annuale andrà, poi, gestita anche la rettifica della detrazione, ai sensi dell’articolo 19-bis 2 che – per la quota relativa al 2023 riferita ai beni ammortizzabili, oppure ai servizi non ancora fruiti (es. leasing) – andrà effettuata (è stato precisato) considerando il computo a dodicesimi.

La circolare n. 32/E/2023 (§ 4.5) conferma, infine, che restano esclusi dai suddetti adempimenti gli acquisti in reverse charge effettuati in precedenza all’incasso che determina la fuoriuscita dal regime (in sostanza per gli acquisti in RC effettuati in vigenza di regime forfetario vige solo l’obbligo di versare l’Iva entro il 16 del mese successivo). Per quanto riguarda i registri, la citata circolare n. 32/E/2023 (§ 3.2) consente – per le operazioni attive e passive anteriori alla data spartiacque – di effettuare le annotazioni entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale; la precisazione attiene agli aspetti reddituali considerato che – a detti altri fini – non si configurano due diversi regimi in corsa d’anno.