Quadro RV del modello Redditi 2024: la gestione del disavanzo o dell’avanzo
di Paolo Meneghetti - Comitato Scientifico Master Breve 365I righi da RV 38 a RV 48 del Quadro RV del modello Redditi 2024 sono dedicati alla gestione del disavanzo o dell’avanzo; dati, quindi, che presentano significato più sotto il profilo della società incorporante (o beneficiaria) che non su quello della incorporata (o scissa). Detto ciò, va sottolineato che tali righi sono, invece, collocati nella parte II della sezione II, cioè quella dedicata ai dati della società dante causa della fusione (o della scissione).
Per quanto attiene al disavanzo, la prima specificazione richiesta (RV 38, colonna 2 codice 1 o 2) riguarda la tipologia da “annullamento” o da “concambio”. I casi più frequenti sono certamente rappresentati:
- dal disavanzo da annullamento nell’ipotesi della fusione per incorporazione e;
- dal disavanzo da concambio nella ipotesi della scissione.
Nel primo caso, annullando la partecipazione totalitaria nella società incorporata, l’incorporante sostituisce, a tale dato, le attività patrimoniali acquisite, frequentemente di entità inferiore alla partecipazione annullata. Tale differenza è motivata, sul piano sostanziale, dal fatto che in sede di acquisto della partecipazione l’acquirente ha riconosciuto l’esistenza di plusvalenze latenti, sia relative specificamente ai beni della società acquisita, sia più in generale relative all’avviamento di quest’ultima. In questa casistica, l’entità del disavanzo va segnalata nella colonna 3 e va “spalmata” sui beni che sono stati incrementati, fornendo l’informativa nei righi da 40 a 43, e separando il caso dei beni ammortizzabili da quello dei beni non ammortizzabili. Vi è pure l’ipotesi in cui nessun bene acquisito presenti plusvalenze latenti, caso in cui il plusvalore insito nella partecipazione è semplicemente il frutto di una errata valutazione o di una perdita: la conseguenza di questa situazione è la rilevazione del componente negativo nel conto economico della incorporante, con segnalazione al rigo RV 39. Più precisamente, in base al Documento OIC 4, par. 4.4.3.1, parte A, l’eccesso di costo dovrebbe essere imputato a riduzione delle riserve della società avente causa, e solo l’eventuale eccedenza imputata a conto economico.
Il disavanzo da concambio emerge, invece, frequentemente, in occasione di scissioni, nelle quali la beneficiaria esegue un aumento di capitale superiore al dato contabile del netto trasferito, per remunerare plusvalenze latenti della scissa. In tale ipotesi, i beni ricevuti dalla beneficiaria vanno incrementati, per effetto della imputazione del disavanzo, fino a concorrenza del valore corrente degli stessi, dovendo indicare il dato nei righi da 40 a 43, ma specificando la tipologia del disavanzo con il codice 2 nella colonna 2 del rigo RV 38.
I righi da RV 44 a RV 48, del Quadro RV del modello Redditi 2024, accolgono le informazioni relative all’avanzo da annullamento o da concambio, situazione contraria a quella sopra descritta. In queste ipotesi, la società avente causa incrementa il proprio patrimonio netto per effetto dell’iscrizione di attività provenienti dalla società fusa (o scissa), il cui importo è superiore a quello della partecipazione annullata (avanzo da annullamento) o dell’aumento di capitale (avanzo da concambio). Il nuovo patrimonio netto deve essere asservito prioritariamente alla ricostituzione delle riserve in sospensione d’imposta esistenti della incorporata (o scissa), e per l’eventuale importo che residua, per ricostituire le voci di patrimonio netto esistenti nella società dante causa. Ai fini di tale ricostituzione, occorre valutare la natura delle riserve esistenti nella scissa o incorporata (di utili o di capitale) e poi ricostituirle proporzionalmente nella incorporante o beneficiaria. Va segnalato che il quadro RV non contempla l’ipotesi che l’avanzo sia generato dalla previsione di oneri futuri o badwill, il che comporta l’iscrizione di una passività (fondo rischi), senza alcun incremento del patrimonio netto.
Infine, i righi da RV 49 a RV 54, del Quadro RV, del modello Redditi 2024, sono dedicati alle riserve in sospensione d’imposta della società dante causa che sono state in tutto o in parte (caso della scissione) ricostituite nel bilancio della società avente causa. Viene richiesto anche il dato della parte non ricostituita, particolarmente delicato per le riserve in sospensione d’imposta “radicale” (rigo RV 53), cioè tassabili anche in casi diversi da quello della distribuzione, poiché queste ultime, se non ricostituite, generano sempre tassazione.
In relazione al tema della ricostituzione delle riserve, le istruzioni non forniscono alcuna indicazione in merito alla operazione di scissione scorporo. In tale operazione, è discusso in dottrina se vi sia o meno un trasferimento di riserve, così come richiesto dall’articolo 173, comma 9, Tuir; in particolare la Circolare Assonime n. 14/2023 ha esaminato l’argomento facendo emergere varie tesi, peraltro contrastanti tra loro. A parere di chi scrive, il fatto che nella scissione scorporo non sia prevista una riduzione patrimoniale della scissa, fa sì che nessuna riserva sia da trasferire alla beneficiaria, nemmeno quelle in sospensione di imposta. Aderendo a tale tesi, si dovrebbe poi capire se compilare o meno i righi RV 51 (riserve in sospensione tassabili solo in caso di distribuzione) e RV 54 (altre riserve in sospensione di imposta) che accolgono la parte non ricostituita di quelle riserve. Dal momento che la non ricostituzione non deriva dall’articolo 173, comma 9, Tuir, bensì dalla specificità della scissione scorporo, si ritiene preferibile non indicare alcun dato nei righi citati.
