CPB: effetti in ingresso e in uscita in caso di operazioni straordinarie
di Gianfranco AnticoDal D.Lgs. 13/2024, come modificato dal D.Lgs. 108/2024, è riemerso il concordato preventivo biennale 2.0, che investe sostanzialmente i contribuenti interessati dall’applicazione degli indici sintetici di affidabilità fiscale.
L’istituto è costruito sulla situazione, tipica per le categorie di contribuenti, interessati dell’evasione spicciola derivante, in genere, dalla omessa contabilizzazione di ricavi o compensi, a fronte di costi in tutto o in parte contabilizzati (evasione che ancora una volta si intende far emergere, onde ricondurla gradualmente nell’alveo della normalità e che varia da soggetto a soggetto).
Per poter ricevere una proposta di CPB, i contribuenti devono aver applicato gli ISA nel periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta. Risultano esclusi i contribuenti che si avvalgono del regime forfetario, che non possono accedere al CPB disciplinato al Capo II, Titolo II, D.Lgs. 13/2024. A tali soggetti si rendono applicabili ai fini del CPB le specifiche disposizioni contenute al Capo III, Titolo II, D.Lgs. 13/2024.
La proposta di concordato, se accettata, definisce il reddito di impresa e la base imponibile IRAP, per gli anni 2024 e 2025, ad eccezione dei soggetti in regime forfettario, per i quali, in via sperimentale, l’adesione al CPB rileva per il solo anno 2024.
Resta esclusa, invece, l’Iva dal Concordato preventivo biennale, che continua ad applicarsi secondo le ordinarie disposizioni e a vincolare i contribuenti a tutti i conseguenti adempimenti.
Tuttavia, fra le cause ostative di accesso (in ingresso) al CPB vi rientrano, fra l’altro, le situazioni che si verificano nel corso del primo periodo d’imposta oggetto del concordato, e cioè per le società o gli enti, essere stati interessati da operazioni di fusione, scissione, e conferimento (articolo 11, comma 1, b-quater), D.Lgs. 13/2024), ovvero, nel caso di società o associazioni di cui all’articolo 5, Tuir, non essere state interessate da modifiche della compagine sociale. Trattasi di operazioni straordinarie, accomunate dalla circostanza di riguardare l’accadimento di eventi eccedenti l’ordinaria gestione dell’impresa (circolare n. 17/E/2019, in ordine agli ISA). Principi già espressi nella circolare n. 5/E/2004 (punto 2.3), in ordine al vecchio concordato preventivo biennale, di cui all’articolo 33, D.L. 269/2003.
Queste inibizioni di ingresso al CPB hanno, da un lato, l’obiettivo di evitare distorsioni nel meccanismo applicativo dell’istituto, dall’altro hanno la finalità di garantire che, tra il momento in cui è definita la proposta e le annualità in cui la proposta trova applicazione, non intervengano significative modifiche alla soggettività del contribuente che ha aderito al CPB.
Allo stesso modo, il CPB cessa di avere efficacia (in uscita) al verificarsi, in uno dei periodi di imposta in cui è vigente, di particolari situazioni che incidono in maniera radicale sui presupposti, in base ai quali era stato stipulato in precedenza l’accordo tra Fisco e contribuente (articolo 21, comma 1, b-ter), D.Lgs. 13/2024). Si tratta delle stesse operazioni di fusione, scissione (anche parziale), conferimento effettuate da società o enti, ovvero, modifiche della compagine sociale da parte di società o associazioni di cui all’articolo 5, TUIR (per i soli contribuenti ISA), che ne impediscono l’accesso, atteso che la proposta è stata riferita ad una realtà economica diversa da quella risultante in esito alle operazioni straordinarie (punto 2.4.4. della circolare n. 18/E/2024).
Attesa la ratio alla base della scelta legislativa, per l’Agenzia delle entrate (risposta n.6.6, contenuta nella circolare n. 18/E/2024) appare coerente con essa assumere che anche nel caso in cui sia effettuata una cessione di ramo d’azienda ricorra una causa di esclusione dal CPB, visti i molteplici punti in comune tra la cessione di ramo d’azienda e il conferimento.
Le fattispecie ricordate, come anche le situazioni di acquisto o affitto d’azienda, successione o donazione d’azienda, appaiono riconducibili ad ipotesi di inizio o cessazione attività (cfr. circolare n.17/E/2019, che richiama la circolare n.31/E/2007).
Simmetricamente, osserviamo, che il reddito oggetto di concordato investe il reddito d’impresa, di cui all’articolo 56, Tuir e, per i contribuenti soggetti ad Ires, le disposizioni di cui alla Sezione I, del Capo II del Titolo II, Tuir, ovvero, per le imprese minori, l’articolo 66, Tuir, rettificato delle poste straordinarie (plusvalenze, minusvalenze, sopravvenienze, perdite su crediti, etc.), indicate nell’articolo 16, D.Lgs. 13/2024. Osserva la circolare n. 18/E/2024 che la logica perseguita dal legislatore è quella di escludere dalla proposta di CPB quelle componenti reddituali non tipicamente riconducibili alla attività propria dell’impresa, in quanto correlate a fattori ad essa esogeni. Tali componenti reddituali positivi e negativi dovranno, poi, concorrere, insieme al reddito concordato, alla determinazione del reddito complessivo da assoggettare a tassazione nelle annualità d’imposta 2024 e 2025.
