XBRL e prospetto leasing: prosegue il mal di testa

In tema di “altri Ratei e Risconti”, è appena il caso di precisare che, considerata l’impossibilità di “personalizzare” gli schemi delle tabelle XBRL, nei già citati “debiti impliciti” vanno altresì collocati (facendo attenzione agli eventuali diversi effetti di segno algebrico) altri ratei e risconti che sarebbero derivati dalla diversa contabilizzazione con il metodo finanziario (si pensi, ad esempio, al risconto sugli interessi impliciti di un canone anticipato a cavallo d’esercizio).

In argomento di “Rettifiche/riprese di valore su beni in leasing finanziario”, l’OIC non fornisce spiegazioni né per il prospetto sugli effetti del patrimonio netto (voce a.5) né per quello sul conto economico (voce a.4). Giova tuttavia segnalare che il tool di generazione dell’istanza XBRL trasporta automaticamente quanto indicato nel 1° prospetto nell’omonima voce del 2°. Considerata la collocazione, nel 1° prospetto, prima dei valori di fine esercizio, non resta che concludere che si tratta delle svalutazioni (o delle eventuali successive riprese di valore) che sarebbero state fatte adottando il metodo finanziario.

Pochissime sono le indicazioni dell’OIC con riferimento all’effetto fiscale, in merito al quale il documento si limita a precisare che fra gli ulteriori effetti indiretti di cui è necessario tener conto per determinare l’effetto netto complessivo vi è, ad esempio, “quello sulle imposte sul reddito anticipate e differite”. Il prospetto OIC richiede l’indicazione dell’effetto fiscale sul risultato d’esercizio (voce b) della tabella Xbrl) e quello (indubbiamente complessivo) sullo stato patrimoniale (voce e) della tabella Xbrl) che si otterrebbero applicando il metodo finanziario. Nessuna indicazione viene fornita in merito alla modalità di calcolo. Un approccio, a nostro giudizio troppo semplicistico, che talvolta si vede proporre, ma che porta a risultati imprecisi, è quello di calcolare l’effetto fiscale sul conto economico e quello sul patrimonio netto rispettivamente applicando le aliquote (Ires ed Irap) alla voce a) del secondo prospetto XBRL e alla d) del primo prospetto XBRL.

L’effetto fiscale sul conto economico dell’esercizio (voce b)) sembra identificabile con il “delta” fra risparmio fiscale (Ires ed Irap) originato nell’esercizio dalla contabilizzazione secondo il metodo patrimoniale ed il risparmio che verrebbe (virtualmente) originato dal metodo finanziario. Tale “delta”, sommato all’effetto sul risultato prima delle imposte, determina il diverso importo che avrebbe avuto il risultato d’esercizio nel caso di contabilizzazione con il metodo finanziario. Tali valutazioni non possono, ovviamente, prescindere dal considerare i limiti di deducibilità fiscale previsti per alcuni beni (es.: auto) complicando, ovviamente, e non di poco, i conteggi. Ulteriori complicazioni si aggiungono laddove venisse considerata un’aliquota di ammortamento civilistico diversa da quella fiscale.

Una volta compreso quale sia l’effetto fiscale sul conto economico, appare più facile definire quello che rappresenta l’effetto fiscale sullo stato patrimoniale (voce e)), e cioè la sommatoria algebrica degli effetti fiscali che di anno in anno si manifestano a conto economico. Giova osservare che tali effetti sono normalmente, a parità di condizioni, originati da:

• maggior risparmio Ires ed Irap negli anni di durata del leasing (normalmente, con il metodo patrimoniale, si “spesa”, infatti, più in fretta che con l’ammortamento);
• minore risparmio (o recupero del risparmio accumulato negli anni precedenti) nell’anno del riscatto e nei successivi.

Tali effetti (vedi esempio nel prosieguo) sono destinati ad assorbirsi algebricamente azzerandosi nell’anno in cui termina l’ammortamento del prezzo di riscatto. Ciò deriva dal fatto che tali differenze, in linea di principio, hanno natura solamente temporanea attesa la sostanziale equiparazione, dal punto di vista fiscale, dell’acquisizione tramite leasing all’acquisto in proprietà. Tale situazione, però, non si verifica (e pertanto le differenze diventano parzialmente definitive) nel caso in cui, nel periodo che va dalla stipula del contratto a quella di fine ammortamento del riscatto, interviene:

• una modifica del trattamento/deducibilità fiscale dei costi del bene (si pensi, ad esempio, alla riduzione dal 40% al 20% dei costi degli autoveicoli intervenuta dal 2013);
• un cambio di aliquota fiscale nel corso del suddetto periodo (si pensi alla riduzione dal 4,25 al 3,9% dell’aliquota Irap intervenuta dal 2008 o alla riduzione dal 27,5% al 24% dell’Ires prevista dal 2017).

Per completezza andrebbe altresì osservato che ulteriori differenze (spesso scarsamente rilevanti) non risulterebbero assorbite nel caso di beni a deducibilità limitata ai sensi dell’articolo 164, comma 1, lettera b, del TUIR (es. autovetture il cui costo è rilevante nel limite di € 18.075,99), laddove, per il prezzo di riscatto (inferiore alla citata soglia), non venisse applicata, oltre alla misura di deducibilità (20% nell’esempio), anche quella derivante dal rapporto fra il limite di costo fiscalmente rilevante e quello sostenuto dal concedente (società di leasing).

Esempio di calcolo dell’effetto fiscale

Ulteriori approfondimenti riguardano gli effetti sul patrimonio netto di tipo “definitivo”. Un caso, non affrontato nei prospetti OIC, che meriterebbe maggiori spiegazioni riguarda quelle situazioni nelle quali le differenze fra i due metodi di contabilizzazione (patrimoniale e finanziario) sono destinate a non assorbirsi con il passaggio del tempo. Su tutti, il caso più rilevante, è sicuramente quello dei fabbricati strumentali in merito allo scorporo del valore del terreno.

Oltre a differenze di ordine temporaneo (legate al diverso lasso temporale in cui il costo complessivo deducibile concorre a formare il reddito), in tal caso vi sono, infatti, differenze destinate ad incidere in modo definitivo sul patrimonio netto. Si tratta della quota terreno imputata a conto economico con i canoni in B8 (su tale quota, peraltro, sarebbe altresì ravvisabile un ulteriore effetto di fiscalità anticipata laddove – per equiparazione con l’acquisto in proprietà – si ritengano recuperabili le riprese fiscali in sede di cessione del fabbricato), al netto della quota terreno, non ammortizzata, sul prezzo riscatto.

Altro caso non improbabile che determina innegabili effetti sul patrimonio netto riguarda le ipotesi in cui vi sia sfasatura fra contabilizzazione e deducibilità fiscale (si pensi, ad esempio, ai leasing stipulati dal 29/4/2012 con durata contrattuale inferiore a quella fiscale). Anche da questo versante il prospetto non propone una voce specifica e pertanto non resta che collocare direttamente nella voce “effetto fiscale” gli eventuali differenziali.

In conclusione, possiamo certamente affermare che la nuova tassonomia, con l’introduzione dei prospetti del leasing (così come quella del rendiconto finanziario), ha sicuramente compiuto qualche passo in avanti. Peccato, però, che nulla si sia ancora mosso nella logica di semplificare il lavoro degli operatori (quelli in prima linea intendiamo). Non si spiegherebbe, diversamente, il motivo per cui che nei fogli di calcolo dell’istanza XBRL (su questo si basa il compilatore ufficiale) manchino, anche quest’anno, le formule che fanno i totali dei vari aggregati (in sostanza vanno digitati – o importati – anche quelli).

Dettagli, si potrà osservare, ma a noi non sembra poiché tale carenza (evidentemente voluta) comporta un aggravio di tempo oppure spinge – chi se lo può permettere – verso interfacce di mercato più performanti. Accomodamenti “fai da te” e carenze di totali a parte, il monito più rilevante va rivolto, però, al legislatore che lo scorso anno ha concluso l’iter di recepimento della Direttiva 2013/34/UE.

Mal si comprendono, infatti, le ragioni per cui il legislatore del D.Lgs. 139/2015 abbia ancora rinviato l’aggiornamento della modalità di rappresentazione in bilancio proprio del leasing finanziario, aggiornamento che avrebbe assorbito tutte le difficoltà retro descritte oltre alle “multiformi” complicazioni di tipo fiscale, dando pratica realizzazione al principio della prevalenza della sostanza sulla forma.

Per l’elaborazione del prospetto del leasing in nota integrativa sulla base della tassonomia XBRL 2015-12-14 vi raccomandiamo il seguente software: