La rilevazione dell’imposta sostitutiva sul trattamento di fine rapporto

Ogni anno tra le rilevazioni di fine esercizio occorre accantonare il trattamento di fine rapporto dei dipendenti, questo è determinato quale sommatoria della quota del Tfr maturata nel corso dell’esercizio per singolo dipendente e dell’incremento (rivalutazione) del fondo degli anni precedenti.

Sulla rivalutazione si versa una imposta sostitutiva da pagarsi con modello F24 a dicembre in acconto (codice tributo 1712), si tratta della scadenza già citata del 16 prossimo venturo, e a febbraio dell’anno successivo quale saldo (codice tributo 1713).

Va sottolineato che il trattamento di fine rapporto dei lavoratori dipendenti è stato oggetto di riforma nel 2005 quando con il D.Lgs. 252/2005, concernente la disciplina delle forme pensionistiche complementari, è stata prevista una nuova normativa per il Tfr maturato dal 1° gennaio 2007 (al Tfr maturato fino al 31/12/06 si applica la vecchia norma).

A partire, infatti, dal Tfr maturato dal 1° gennaio 2007 i dipendenti sono stati chiamati a scegliere diverse forme di previdenza a seconda che il datore di lavoro avesse più o meno di 50 dipendenti:

• per le imprese con meno di 50 dipendenti il Tfr poteva essere gestito dall’azienda o da Fondi di previdenza complementare,
• per le imprese con almeno 50 dipendenti si poteva usufruire del Fondo di Tesoreria Inps (Tfr in azienda) ovvero ricorrere a Fondi di previdenza complementare.

È chiaro che le due fattispecie prevedono scritture contabili diverse, in particolare approfondiremo il caso in cui sia l’azienda a gestire il Tfr sia che essa abbia più o meno di 50 dipendenti.

Azienda con meno di 50 dipendenti

Se si intendesse affrontare l’obbligo contabile pensando ad una linea temporale, il primo passo nelle registrazioni sarebbe costituito dal versamento in acconto dell’imposta sostitutiva da effettuarsi nel mese di dicembre (per il 2015 in data 16/12), la rilevazione sarebbe:

Alla fine dell’esercizio, va rilevato l’accantonamento Tfr dell’anno comprensivo della rivalutazione.

In questo caso la rilevazione contabile sarà:

Successivamente in febbraio, all’atto del versamento del saldo dell’imposta di rivalutazione, verrà rilevata la seguente scrittura, stornando sostanzialmente il valore in acconto:

L’acconto dell’imposta potrebbe essere superiore al saldo rilevato a debito a fine esercizio. In questo caso la scrittura farà emergere nel conto Erario c/ritenute lavoratori dipendenti un credito. Tale eccedenza potrà essere utilizzata direttamente in compensazione al momento della compilazione e presentazione del modello F24.

Esempio.

Si supponga che l’importo dell’imposta sostitutiva da rilevare al 31/12 sia pari a 550,00 euro e che in dicembre sia stato versato l’acconto di cui all’esempio precedente e pari a 625,00, la differenza tra i due importi, pari ad euro 75,00 costituirà un credito nei confronti dell’erario utilizzabile, come detto, in compensazione, le scritture contabili saranno le seguenti:

All’atto dell’utilizzo del credito dell’imposta sostitutiva, ad esempio per il versamento dell’autoliquidazione Inail, si farà la seguente scrittura contabile:

Azienda con più di 50 dipendenti

Il Fondo Tesoreria dell’Inps è stato introdotto, come abbiamo detto, con la Finanziaria 2006. Il fondo raccoglie i versamenti, facoltativi o obbligatori, del Tfr dei dipendenti ma, a differenza dei Fondi pensioni, l’azienda rimane il soggetto che eroga il Tfr al dipendente. L’azienda versa mensilmente al Fondo Tesoreria l’accantonamento Tfr e, al momento dell’erogazione del Tfr al dipendente, paga allo stesso l’importo lordo recuperando contestualmente dall’Inps, come credito, l’importo precedentemente versato. Si tratta in sostanza di una sorta di deposito che viene restituito all’azienda quando questa corrisponde il Tfr al dipendente.

Alla fine di ogni esercizio l’azienda provvede normalmente all’accantonamento rilevando il costo con contropartita Fondo Tfr. Il Fondo Tfr, maturato nell’anno precedente, viene sempre rivalutato, nel caso del Fondo Tfr accantonato presso il Fondo Tesoreria la rivalutazione è a carico del Fondo Tesoreria. L’azienda provvederà comunque al calcolo ed ad incrementare il Fondo Tfr utilizzando quale contropartita il credito verso il Fondo Tesoreria (in sostanza non si avrà un costo come nella rivalutazione di un qualsiasi fondo Tfr) infatti la rivalutazione è, da un lato, un debito verso il dipendente che viene inserito nel Fondo Tfr e, dall’altro, un credito verso il Fondo Tesoreria in quanto di competenza di quest’ultimo. Sulla rivalutazione dovrà essere versata una imposta sostitutiva. L’azienda potrà recuperare il versamento con l’utilizzo delle somme già versate o maturate presso il Fondo Tesoreria.

Se supponessimo di partire da un riepilogo paghe che preveda il seguente prospetto di accantonamento del Tfr dovremo rilevare la seguente scrittura contabile:

A questo punto rileviamo gli accantonamenti destinati al Fondo Pensione e al Fondo Tesoreria Inps:

Quindi rileviamo l’accantonamento al fondo Tfr a fine esercizio, l’accantonamento sarà normalmente pari ai versamenti effettuati durante l’anno.

In contabilità quindi avremo sia l’evidenza del Fondo Tfr (maturazione da parte del dipendente) che del credito verso il Fondo Tesoreria (viene aperto infatti in dare).

Si ritiene che stante la medesima natura dei due conti gli stessi debbano confluire nella medesima voce del Fondo Tfr per cui nel prospetto di bilancio si evidenzierà esclusivamente il saldo.

La rivalutazione non è un costo per l’azienda in quanto le somme sono nella disponibilità del Fondo Tesoreria. Compete comunque all’azienda il versamento dell’imposta sostitutiva. La rilevazione serve ad evidenziare il maturato del dipendente e, in contemporanea l’incremento del credito verso il Fondo Tesoreria.

L’imposta versata potrà essere recuperata dall’azienda evidenziando nel prospetto DM10 (la comunicazione all’Inps delle poste che danno origine al debito/credito nei confronti dell’ente) un credito che verrà assimilato all’utilizzo del Fondo Tesoreria.

La scrittura di rilevazione del fondo tesoreria sarà la seguente:

Quando si utilizza il Fondo Tesoreria per recuperare l’imposta versata occorrerà stornare il Fondo Tesoreria in avere per evidenziare l’utilizzo del credito.

Esempio.

Si ipotizzi un modello F24 con un debito verso l’Inps derivante da contributi di competenza della azienda per € 2.000,00, il pagamento dell’imposta sostitutiva di 80,00 e l’utilizzo del Fondo Tesoreria per l’imposta stessa. All’interno del modello F24 vi sarà un unico debito di 1.920,00 per l’Inps (saldo del modello DM10 che comprende sia le voci a debito che a credito), ma il mastrino contabile Inps c/contributi presenterà un debito di 2.000,00 in quanto derivante dalle scritture ordinarie relative alla buste paga. La scrittura dovrà essere a seguente: