L’aliquota IVA ridotta per i distributori automatici a cialde o capsule
di Marco PeiroloSino al 31 dicembre 2013, ai distributori automatici di bevande a capsule o a cialde si applicava l’aliquota IVA ridotta del 4% prevista dal n. 38) della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. n. 633/1972, a condizione che il luogo di somministrazione fosse collocato “in stabilimenti, ospedali, case di cura, uffici e scuole, caserme e altri edifici destinati a collettività”. L’aliquota agevolata non era, invece, applicabile nell’ipotesi in cui i distributori automatici fossero collocati in pubblici esercizi, trovando in tal caso applicazione l’aliquota prevista per le somministrazioni di alimenti e bevande effettuate nei suddetti locali, fissata al 10% dal n. 121) della Tabella A, Parte III, allegata allo stesso D.P.R. n. 633/1972 (R.M. 9 dicembre 1982, n. 351696).
Con riferimento ai suddetti distributori automatici, l’Amministrazione finanziaria è successivamente intervenuta al fine di precisare che l’aliquota ridotta del 4% presuppone che l’acquirente della cialda o della capsula ne sia l’effettivo utilizzatore, ossia il consumatore finale della bevanda erogata. Di conseguenza, qualora “le capsule/cialde in parola siano oggetto di passaggi intermedi l’aliquota applicabile, in relazione alle cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi dal consumatore finale, sarà quella propria del particolare prodotto ceduto” (R.M. 1° agosto 2000, n. 124/E). In tal caso, infatti, le cessioni delle capsule/cialde “non possono essere giuridicamente qualificate come «somministrazioni di alimenti e bevande» atteso che il servizio di somministrazione della bevanda si concretizza solo nella fase in cui il procedimento meccanico, realizzato attraverso il distributore automatico, determina la trasformazione della cialda/capsula in una bevanda”.
Dal 1° gennaio 2014, il citato n. 38) della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. n. 633/1972 è stato abrogato ad opera del D.L. n. 63/2013, che ha anche modificato il n. 121) della Tabella A, Parte III, sicché attualmente la somministrazione di alimenti e bevande tramite distributori automatici è soggetta a IVA con l’aliquota ridotta del 10% a prescindere dal luogo in cui i medesimi sono collocati.
Nonostante il passaggio dall’aliquota del 4% a quella del 10%, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione 103/E/2016, ha ribadito che l’aliquota ridotta può essere legittimamente applicata solo nel caso in cui l’acquirente della capsula/cialda sia l’effettivo utilizzatore della stessa, in qualità di consumatore finale. Nel caso, invece, di passaggi intermedi delle capsule/cialde, l’aliquota applicabile, in relazione alle cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi dal consumatore finale, rimane quella propria del particolare prodotto ceduto.
L’Agenzia ha però ulteriormente precisato che, nel “caso particolare del datore di lavoro che acquista una partita di cialde per l’utilizzo proprio o dei collaboratori, si applica, invece, l’aliquota agevolata fermo restando l’indetraibilità sull’acquisto delle cialde in capo allo stesso”. Nello stesso documento di prassi, è stato anche chiarito il trattamento impositivo applicabile alla cessione di capsule/cialde, verso soggetti privati, successivamente alla consegna del distributore che eroga la bevanda. In tale ipotesi, l’aliquota del 10% è applicabile “solo quando la cessione di dette capsule o cialde viene effettuata nei confronti di clienti che utilizzano distributori a capsule o cialde concessi loro a noleggio o in comodato gratuito dalla stessa società-fornitrice: è necessario, cioè, che il contratto di comodato o noleggio e le fatture relative alla fornitura di capsule o cialde siano intestati alla stessa persona”.
Anche se l’Agenzia non l’ha specificato espressamente, è dato ritenere che la messa a disposizione delle cialde/capsule a favore dei dipendenti, collaboratori, clienti, ecc. non configuri un “passaggio intermedio”, idoneo a precludere l’applicazione dell’aliquota ridotta, a condizione che avvenga gratuitamente o in cambio del mero rimborso del costo vivo sostenuto dall’impresa o dallo studio professionale. In questa evenienza, infatti, non si crea un passaggio intermedio, per cui il soggetto che acquista le cialde/capsule per metterle a disposizione gratuitamente o in cambio del mero rimborso del costo vivo sostenuto è da intendersi come consumatore finale. Di conseguenza, il successivo passaggio delle cialde/capsule a coloro che ne usufruiranno non costituisce un’operazione rilevante ai fini IVA, ma una semplice modalità di consumo fiscalmente irrilevante.
In questo senso si è espressa la D.R.E. della Valle d’Aosta con la nota n. 902-1217/2005 del 10 febbraio 2005, concludendo che se l’impresa o lo studio professionale si fa corrispondere somme superiori al limite del costo vivo sostenuto, l’aliquota non può più essere quella ridotta; in questo caso, infatti, l’applicazione dell’aliquota ridotta è esclusa in quanto sussiste un passaggio intermedio rilevante ai fini IVA. Allo stesso modo, l’aliquota agevolata non trova applicazione se l’impresa operante nella distribuzione automatica cede le capsule/cialde ad un piccolo commerciante che, a sua volta, provvede a rifornire l’impresa o lo studio professionale, laddove avviene il consumo. Anche in questa ipotesi l’aliquota ridotta è esclusa in quanto sussiste un passaggio intermedio rilevante ai fini IVA.
Si ricorda, infine, che l’articolo 2, comma 1, lett. g), del D.P.R. n. 696/1996 esclude “le cessioni e le prestazioni effettuate mediante apparecchi automatici, funzionanti a gettone o a moneta” dall’obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante il rilascio della ricevuta o dello scontrino fiscale. In base all’articolo 22, comma 1, n. 1), del D.P.R. n. 633/1972, tali cessioni non sono neppure soggette all’obbligo di emissione della fattura, a meno che il cliente non richieda espressamente il rilascio della fattura non oltre il momento di effettuazione dell’operazione.
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