Ammortamento deducibile al 6% per gli immobili utilizzati per attività commerciali
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariPer i periodi d’imposta dal 2023 al 2027 le imprese che operano in alcuni settori del commercio potranno dedurre dal reddito d’impresa quote di ammortamento dei fabbricati utilizzati per lo svolgimento dell’attività d’impresa nella misura del 6% in luogo dell’ordinaria percentuale del 3%.
È quanto stabilito dai commi 65 e seguenti della L. 197/2022 (Legge di Bilancio 2023) che permette in questo modo di raddoppiare la deduzione dell’ammortamento dei fabbricati alle imprese che adottano uno dei codici Ateco indicati nel comma 66 (supermercati, ipermercati e numerose attività di commercio al dettaglio.
La prima osservazione riguarda l’individuazione dell’ambito oggettivo della norma contenuta nel comma 65, che limita l’incremento della percentuale di ammortamento ai soli fabbricati utilizzati per lo svolgimento di una delle attività previste nel successivo comma 66.
Si tratta quindi dei fabbricati strumentali per destinazione, ossia utilizzati esclusivamente e direttamente per lo svolgimento dell’attività d’impresa, con esclusione di quelli strumentali per natura.
Ad esempio, se una società detiene due fabbricati classificati in categoria C/1 (negozi), uno dei quali utilizzato direttamente per l’attività di vendita di generi alimentari (supermercato) e l’altro non utilizzato né locato a terzi, potrà dedurre con l’aliquota maggiorata del 6% solamente le quote di ammortamento del primo dei due immobili mentre per l’altro le quote sono deducibili nella misura ordinaria del 3%.
Il secondo aspetto da evidenziare riguarda il rapporto tra la deduzione della quota di ammortamento fiscale e quella imputata nel conto economico civilistico.
Trattandosi di una disposizione che permette di maggiorare la deduzione fiscale per un periodo massimo di cinque periodi d’imposta, si deve comprendere come gestire la differenza tra la quota imputata civilisticamente (tipicamente pari al 3%) e quella deducibile fiscalmente.
Il comma 67 della L. 197/2022 estende la deduzione maggiorata dell’ammortamento anche ad alcune imprese che non utilizzano direttamente il fabbricato per lo svolgimento di una delle attività indicate nel comma 66.
In particolare, è previsto che le imprese che operano nel settore del commercio al dettaglio il cui valore del patrimonio è prevalentemente costituito da beni immobili diversi dagli immobili alla cui produzione o al cui scambio è effettivamente diretta l’attività dell’impresa (beni merce), dagli impianti e dai fabbricati utilizzati direttamente nell’esercizio dell’impresa (strumentali per destinazione), e che aderiscono al consolidato fiscale di cui agli articoli 117 e seguenti Tuir, possono dedurre dal reddito d’impresa quote di ammortamento del 6% per i fabbricati concessi in locazione a imprese operanti nei settori del commercio di cui al comma 66 e aderenti anch’esse al medesimo regime di tassazione di gruppo.
In buona sostanza, con tale disposizione si estende la deduzione maggiorata delle quote di ammortamento anche alle società che presentano le seguenti condizioni:
- operano in uno dei settori del commercio indicati nel comma 66;
- il valore del patrimonio è costituito per più della metà da fabbricati strumentali per natura o cd. “patrimonio”;
- hanno optato per la tassazione di gruppo (consolidato nazionale) di cui agli articoli 117 e seguenti del Tuir;
- concedono in locazione i fabbricati a imprese anch’esse operanti in uno dei settori del commercio contemplati nel comma 66 e che aderiscono allo stesso regime di tassazione di gruppo di cui ai citati articoli 117 e seguenti Tuir.
In merito all’adesione al regime del consolidato fiscale nazionale, va osservato che la norma non pone alcuna condizione sulla qualifica di società consolidante o società consolidata in capo al soggetto locatore e all’impresa locataria, ferma restando la necessità che tali soggetti aderiscano al consolidato fiscale all’interno dello stesso gruppo.
