Aspetti contabili legati al rent to buy
di Viviana GrippoI chiarimenti che l’Agenzia delle Entrate ha fornito con la recente C.M. n. 4 del 19 febbraio scorso (si rimanda al relativo articolo per il commento) sono da considerarsi il completamento del quadro normativo definito dal nostro Legislatore con l’art. 23 del D.L. n. 133/2014.
Il citato articolo, infatti, introduce le norme di carattere civilistico con cui regolare i rapporti tra il dante causa e l’avente causa in caso di
cessione immobiliari in “
rent to buy”.Attraverso il
rent to buy, ovvero “affitto con riscatto”, il potenziale acquirente/locatario ottiene immediatamente la disponibilità dell’immobile con la possibilità di acquistare il medesimo trascorso un lasso di tempo predeterminato ad un prezzo concordato in origine e con la possibilità di recuperare, ad abbattimento del prezzo, la quota parte del canone di locazione versata per il godimento del bene.La somma versata periodicamente dal futuro acquirente/conduttore si compone di due parti:-
il canone di locazione per l’affitto del bene,–
il canone in anticipo sul prezzo di acquisto del bene.La stessa Agenzia nella citata Circolare chiarisce che:
“Si tratta di una fattispecie contrattuale, diversa dalla locazione finanziaria, volta a conferire al conduttore l’immediato godimento dell’immobile, rinviando al futuro il trasferimento della proprietà del bene, con imputazione di una parte dei canoni al corrispettivo del trasferimento”.
In questo modo appare netta la distinzione tra la fase del godimento del bene e quella del trasferimento dello stesso, la prima fase è assimilabile alla locazione, mentre la successiva può assimilarsi al meccanismo dell’acconto/prezzo.
L’istituto è una
valida alternativa al leasing in quanto, a differenza di questo, il
rent to buy trova applicazione su qualsiasi tipologia immobiliare e, quindi, potrà trovare applicazione anche per l’acquisto di unità abitative, considerato inoltre che, civilisticamente, non sussistono limitazioni in relazione alla tipologia di contraenti, i quali possono essere sia privati che imprese.Operativamente le parti stipulano un “contratto di locazione” con opzione d’acquisto, ove verrà definita la quota parte dei canoni da imputare alla locazione/godimento del bene e la parte da imputare a prezzo di acquisto dello stesso, solo al termine del “
contratto di locazione” verrà stipulato il contratto di compravendita e in tal momento al prezzo di vendita (già determinato in sede di locazione) verranno scalati gli importi in conto anticipo prezzo già versati.Non sussiste in realtà nessun vincolo che obblighi le parti al trasferimento della proprietà, ma esiste un diritto di acquisto attribuito al solo conduttore che se esercitato obbliga controparte a cedere l’immobile. Volendo occuparci dell’aspetto contabile, relativamente al caso di concedente soggetto d’impresa, occorre isolare
quattro fattispecie di interesse, ad ognuna delle quali corrisponderà una diversa rilevazione contabile. Seguendo il disposto della citata C.M. n. 4/E/2015 analizzeremo il trattamento da riservare:- alla quota di canone corrisposta per il godimento dell’immobile;
- alla quota di canone corrisposta a titolo di anticipazione del corrispettivo;
- al prezzo pagato in caso di successivo trasferimento dell’immobile;
- alle somme restituite in caso di mancato esercizio dell’opzione di acquisto.
Nella fase del godimento dell’immobile il concedente dovrà rilevare i canoni di locazione e gli acconti sul prezzo, supponendo che il canone mensile stabilito tra le parti sia pari a euro 1.600,00 (non teniamo conto dell’aspetto iva, che può variare e che merita apposito approfondimento) e che, di questa cifra, euro 600,00 rappresentino il canone per il godimento ed euro 1.000,00 costituiscano anticipi in conto prezzo. La registrazione contabile sarà la seguente:
Crediti vs conduttore società X a Diversi 1.600,00
a Fitti attivi 600,00
a Debiti vs conduttore società X 1.000,00
La quota parte relativa all’acconto sul prezzo di acquisto costituirà, nel corso del godimento, solo un debito verso il conduttore ed esclusivamente al momento del passaggio di proprietà diverrà una componente di reddito.
Al contrario il conduttore registrerà un credito verso il concedente per la quota godimento (euro 1.000,00 mese) e i canoni di locazione passivi per euro 600,00.
Nel momento in cui viene definito il diritto di acquisto si definirà il passaggio della proprietà del bene e il concedente dovrà rilevare il sorgere di un componente positivo di reddito, che avrà la veste di ricavo o plusvalenza, a seconda che il bene oggetto di rent to buy sia un bene merce o un bene strumentale.
Nel primo caso, cessione di bene merce, supponendo che il prezzo di vendita sia di 200.000,00 euro e che il godimento sia durato 5 anni, occorrerà rilevare:
Diversi a Merce c/vendite 200.000,00
Crediti vs società X 140.000,00
Debiti vs conduttore società X 60.000,00
Nel secondo caso, bene strumentale, riprendendo le cifre dell’esempio precedente, rileveremo la plusvalenza sulla cessione dell’immobile come differenza tra prezzo di cessione e il costo dell’immobile determinato ex comma 2, art. 86 del Tuir (supponiamo, nel nostro caso, pari a 55.000,00):
Diversi a Diversi 200.000,00
Crediti vs società X 140.000,00
Debiti vs conduttore società X 60.000,00
a Plusvalenza 145.000,00
a Immobilizzazione 55.000,00
Di contro il conduttore iscriverà nel proprio stato patrimoniale, tra le immobilizzazioni materiali, il fabbricato acquisito.
L’art. 23 del D.L. citato prevede poi anche il caso in cui il trasferimento di proprietà dell’immobile oggetto del rent to buy non avvenga.
Occorre distinguere due casi:
- mancato acquisto per volontà del conduttore,
- mancato acquisto per inadempienza.
Nel primo caso, mancato esercizio del diritto di opzione, la norma prevede che le parti stabiliscano nel contratto quale sia la quota dei canoni da restituirsi e, di contro, quale parte sia da imputarsi a penale.
Nel caso di risoluzione per inadempienza, invece, da imputare al concedente, questi dovrà corrispondere al conduttore la quota di canoni imputata a corrispettivo più gli interessi legali, nel caso di inadempienza dovuta al conduttore il concedente trattiene (se non diversamente previsto in contratto) a titolo di indennità l’intero ammontare dei canoni.
Cosa registreremo contabilmente nelle tre fattispecie?
Mancato acquisto per volontà del conduttore. Rileverà come componente positivo di reddito la quota dei canoni versata in acconto e trattenuta (supponiamo pari a 40.000,00):
Debiti vs conduttore società X 60.000,00
a Sopravvenienza attiva 40.000,00
a Debito vs società X per restituzione
quota acconto 20.000,00
In caso di risoluzione per inadempimento del concedente questi dovrà restituire l’intero ammontare del canone oltre gli interessi legali:
Diversi a Debito verso società X per restituzione 60.600,00
quota acconto e interessi
Debiti vs conduttore società X 60.000,00
Interessi passivi 600,00
Nel caso invece di risoluzione per inadempimento del conduttore la norma prevede che il conduttore potrà trattenere per intero (se non diversamente stabilito nel contratto), l’ammontare dei canoni ricevuti quale acconto prezzo.
Debiti vs conduttore società X a Sopravvenienza attiva 60.000,00
