Aspetti temporali nella determinazione della sanzione e della correlata riduzione da ravvedimento

Occorre quindi riflettere sulle tempistiche che contraddistinguono non solamente il ravvedimento bensì anche, ed in primo luogo, la corretta quantificazione della sanzione editale per l’irregolarità del caso; sanzione che va poi presa a riferimento in sede di determinazione della riduzione della penalità per il medesimo ravvedimento.

A tal fine si può prendere in considerazione la casistica (paradigmatica) del ritardato versamento, per il quale l’articolo 13, comma 1, D.Lgs 471/1997 stabilisce una sanzione “modulata” a seconda del momento in cui avviene detto tardivo versamento.

Nello specifico, il richiamato comma 1 dispone:

• al primo periodo la generale irrogazione della sanzione amministrativa, pari al 30% dell’importo erroneamente adempiuto, per chi non esegue, in tutto o in parte ed alle prescritte scadenze, i diversi versamenti normativamente previsti;
• al secondo periodo una riduzione alla metà della suddetta percentuale sanzionatoria (che diviene pertanto pari al 15%) per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni;
• al terzo periodo una specifica sanzione in misura pari all’1% delle somme versate entro 15 giorni dall’originaria scadenza.

Si può quindi notare, preliminarmente rispetto all’applicazione delle riduzioni da ravvedimento operoso, come vi sia una differenza tra l’importo della penalità (rectius, dell’ammontare proporzionale della stessa) e quella che, solo successivamente, sarà l’abbassamento della stessa in base a quanto stabilito diverse lettere del richiamato articolo 13, comma 1, D.Lgs 472/1997.

E ciò rileva, nello specifico, in considerazione del fatto che il momento in cui è stata perpetrata la violazione detta la misura della sanzione che vi si ricollega, che non varia però a seconda dell’istante in cui avviene la regolarizzazione spontanea da parte del contribuente; istante che, lo si ricorda, a seconda dello “scaglione temporale” in cui si ricade, tra quelli individuati dalla disposizione sul ravvedimento, porterà ad un differente alleggerimento della sanzione.

Un esempio può aiutare a chiarire il concetto: si immagini un contribuente che, in data 1° dicembre 2022, deve effettuare un determinato versamento.

Se questo viene effettuato oltre il 1° marzo 2023 – ossia superati i 90 giorni successivi alla scadenza – la sanzione applicabile al soggetto che ha adempiuto tardivamente alla pretesa sarà pari al 30% di quanto versato, mentre fino al mese di marzo 2023 la penalità verrà quantificata nel 15% (fatta salva l’ipotesi vista in precedenza di differimento contenuto nei primi 15 giorni).

L’inquadramento della sanzione concretamente irrogabile segue la tempistica in cui il contribuente procede con l’effettuazione del versamento tardivo, e solamente dopo, ferma restando la misura della penalità, a seconda di quando egli (eventualmente) verserà il quantum dovuto per il ravvedimento troveranno applicazione le riduzioni da ravvedimento operoso; così che il versamento effettuato entro il 1° marzo 2023, se accompagnato, entro la medesima data, dall’adempimento di quanto dovuto a titolo di interessi e sanzione (ridotta), porterà all’abbassamento di quest’ultima a 1/9 come previsto dalla lettera a-bis) dell’articolo 13, comma 1, D.Lgs 472/1997.

Diversamente, se – fermo il versamento del tributo entro i 90 giorni dalla scadenza di inizio dicembre 2022 – il totale dovuto per il ravvedimento dovesse essere versato entro un anno dall’originario termine, la riduzione sanzionatoria sarà pari a 1/8 del dovuto, in base al disposto della successiva lettera b) della norma in esame, e così via qualora la regolarizzazione spontanea dovesse avvenire posteriormente.

Risulta quindi maggiormente evidente il netto discrimine tra i due istanti di cui si è detto, uno riferibile alla determinazione della sanzione in senso stretto e l’altro, comunque correlato al primo, che guarda invece alla relativa diminuzione.

E diviene a questo fine cruciale distinguere correttamente i due elementi, in quanto, come senz’altro noto, il ravvedimento si perfeziona con l’integrale versamento dell’importo dato dalla sommatoria di imposta, sanzione e interessi dovuti a tal fine.

Si può a questo punto comprendere l’erroneità di quanto sostenuto in merito al c.d. (e presunto) “ravvedimento sprint”, che fa riferimento alla casistica che si è vista per i versamenti effettuati entro 15 giorni dalla scadenza nella quale, secondo alcuni, la correzione spontanea del tardivo versamento condurrebbe ad una sanzione, considerata già comprensiva dello sconto ex articolo 13 D.Lgs 472/1997, pari allo 0,1% per ogni giorno di ritardo (ossia il citato 1% di “sanzione edittale giornaliera” con riduzione a 1/10 per il ravvedimento).

Ciò non è invero corretto posto che, sulla base di tutto quanto è stato riportato, risulta chiaro che la sanzione dell’1% per ciascuno dei giorni di dilazione del versamento vien di fatto “cristallizzata” a seconda di quando si procede col versamento; solo dopo, e a seconda di quando si corrispondono gli importi per il ravvedimento, troverà applicazione la riduzione del caso.

Pertanto, ad esempio, se un determinato tributo dovesse essere versato:

• con 5 giorni di ritardo, e
• con perfezionamento del ravvedimento nei 90 giorni dalla scadenza originaria (quindi entro i successivi 85 giorni);

la sanzione da comminare sarà comunque pari al 5% di quanto tardivamente versato, riducendosi poi la medesima a 1/9 del relativo importo.

Invece, se il ravvedimento del versamento differito di 5 giorni fosse correttamente eseguito successivamente al citato intervallo di 90 giorni, ma comunque entro l’anno dalla commissione dell’irregolarità, la medesima sanzione del 5% diminuirebbe solamente a 1/8.