Bonus edilizi fuori dall’imponibile Ires dell’impresa committente
di Fabio LanduzziLa Norma di comportamento AIDC n. 224 affronta un tema spinoso (e alquanto dibattuto in dottrina), ossia quello del regime fiscale a cui assoggettare, in capo all’impresa committente delle opere, ai fini delle imposte sul reddito, le detrazioni d’imposta dalla stessa maturate (e trattenute in proprio), a fronte delle spese sostenute per lavori di ristrutturazione edilizia, di efficientamento energetico o di ammodernamento di immobili. La conclusione a cui la Norma dell’AIDC giunge nella sua disamina, è che le detrazioni d’imposta, proprio in quanto tali – e perciò quali componenti aventi una natura univocamente tributaria e dello stesso tipo dell’imposta sul reddito a cui afferiscono, a cui, infatti, si collegano inscindibilmente con segno negativo (poiché sono dirette a diminuirne l’importo lordo liquidato) – sono da ritenersi sempre escluse dalla base imponibile delle imposte sul reddito dell’impresa stessa.
Tale conclusione rimane invariata rispetto:
- alla modalità con cui la detrazione d’imposta in questione viene rilevata nelle scritture contabili dell’impresa committente, in modo particolare laddove questa aderisse alle linee di indirizzo contenute nella Comunicazione pubblicata dall’OIC il 3.8.2021 che ha, peraltro, sollevato in dottrina diverse e autorevoli voci discordanti;
- alla tipologia di bene immobile a cui le spese eleggibili alla maturazione del bonus fiscale in forma di detrazione d’imposta afferiscono, e perciò quando si tratti di immobile strumentale iscritto fra le immobilizzazioni materiali, come pure quando si tratti di bene immobile merce.
Il beneficio di cui si tratta è, infatti, sì collegato al sostenimento di specifici oneri e al verificarsi di condizioni peculiari previste dalla normativa, come fatto generatore dell’agevolazione, ma poiché si concretizza nella forma della detrazione d’imposta, assume di conseguenza la natura giuridica dello stesso tributo che va a diminuire; in questo senso, infatti, la detrazione d’imposta è assai differente dal credito d’imposta, il quale può essere utilizzato in compensazione in occasione del versamento di tributi e contributi, ed anche riportato in avanti nel tempo in caso di incapienza del debito della società. Di converso, la detrazione d’imposta, laddove nell’anno in cui si rende fruibile non trovi capienza sufficiente nell’imposta lorda, viene definitivamente perduta.
Né la natura giuridica e tributaria della detrazione d’imposta può mutare a seconda della qualificazione contabile che dovesse essere fornita all’agevolazione stessa e, quindi, della sua classificazione in bilancio.
La questione, come detto, si pone in modo particolare a seguito dell’indicazione contenuta nella citata Comunicazione dell’OIC del 3.8.2021 in cui la fattispecie viene qualificata:
- sotto il profilo patrimoniale, come un “credito tributario” e;
- sotto il profilo economico, come un “contributo in conto investimenti”.
Una posizione che, a dire il vero, ha preso una direzione diversa da quella che l’Agenzia delle entrate – in occasione di una risposta ad interpello della Direzione Regionale del Piemonte del 2020 – aveva assunto e in cui, pur precisando che esula dalle proprie competenze il fornire indicazioni circa le modalità di contabilizzazione della detrazione in questione, aveva riconosciuto come per “detrazione d’imposta” si intende una somma che è possibile sottrarre da un’imposta (lorda) per ridurne legalmente l’ammontare, determinando così l’imposta “netta”, con la conseguenza che si sarebbe dovuto fare riferimento al Principio contabile OIC 25 per ogni dettaglio circa la sua contabilizzazione.
Stante questo scenario, la disamina condotta dall’AIDC conduce perciò al ritenere neutrale, dal punto di vista delle imposte sul reddito, l’effetto prodotto dalla maturazione della detrazione d’imposta in questione per l’impresa committente delle opere, con la conseguenza che, anche laddove l’impresa aderisse alle indicazioni contabili di cui alla Comunicazione OIC citata:
- se oggetto delle spese eleggibili capitalizzate fosse un immobile strumentale iscritto fra le immobilizzazioni materiali, e il bonus fiscale fosse contabilizzato con il metodo “diretto”, la società avrebbe titolo nei rispettivi periodi d’imposta di eseguire corrispondenti variazioni in diminuzione dell’imponibile, in ragione di maggiori quote di ammortamento calcolate su di un valore fiscale del bene superiore a quello contabile;
- se, invece, nel caso precedente, la rilevazione del bonus fiscale fosse effettuata secondo il metodo “indiretto”, con la tecnica del risconto passivo, la società avrebbe titolo di effettuare una variazione in diminuzione del reddito imponibile, in corrispondenza del provento anno per anno rilevato, a seguito dello scarico contabile del risconto passivo relativo alla detrazione d’imposta qualificata e classificata alla stregua di un contributo in conto investimenti;
- se oggetto delle spese eleggibili fosse un bene merce e le spese fossero portate, quindi, a incremento del suo valore contabile, e il valore della detrazione d’imposta maturata fosse portato a sua diretta diminuzione, la società avrebbe titolo di tenere traccia del maggiore valore fiscale, che si rifletterebbe in una variazione in diminuzione del reddito imponibile al momento del realizzo del bene.
