Cessioni immobili efficientati con superbonus: guida alla determinazione della plusvalenza

Nota bene

 Per l’individuazione dei familiari, occorre avere riguardo:

• il coniuge, anche se separato;
• i parenti entro il 3° grado;
• gli affini entro il 2° grado.

 

Decorrenza

La normativa si applica con riferimento alle plusvalenze realizzate dalla cessione di immobili efficientati con il superbonus effettuate dall’1.1.2024, rilevando, a tal fine, il momento in cui viene trasferito l’immobile (data dell’atto notarile), anche se il pagamento si perfeziona in un esercizio successivo.

 

Chiarimenti circolare n.13/E/2024

Con la circolare n. 13/E/2024, è stato precisato che, nella nuova tipologia di reddito diverso rilevano tutti gli immobili, oggetto di interventi agevolati con la detrazione maggiorata (superbonus), a prescindere:

• dal soggetto che ha eseguito i lavori (proprietario, locatore, comodatario, ecc..);
• dalla percentuale spettante (110%, 90%, 70% o 65%);
• dalla modalità di fruizione (in dichiarazione o con cessione e sconto);
• dalla tipologia di intervento ammesso al superbonus (trainante o trainato).

 

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Sempre la richiamata circolare n. 13/E/2024 ha precisato che per la decorrenza dei 10 anni prevista dalla norma, rileva la “data di conclusione degli interventi ammessi al superbonus” comprovata dalle “abilitazioni amministrative o dalle comunicazioni richieste dalla normativa urbanistica e dai regolamenti edilizi vigenti”.

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Atti di cessione interessati alla disciplina

Si ha cessione dell’immobile a titolo oneroso, idonea a conseguire reddito diverso, quando la proprietà dell’immobile viene trasferita a terzi, tramite:

• un contratto di compravendita;
• il conferimento in società o enti;
• la permuta (con altri immobili);
• la datio in solutum, ovvero l’estinzione di una obbligazione pecuniaria mediante il trasferimento della proprietà di un bene.

 

Nota bene

 Atteso che a decorrere dall’1.1.2024 costituiscono “cessione a titolo oneroso” di immobili, anche i contratti onerosi che determinino effetti traslativi o costitutivi di diritti reali di godimento (usufrutto, uso e abitazione, enfiteusi, superficie e servitù prediali), dovrà essere chiarito se tali atti di cessione/costituzione di diritti reali di godimento aventi ad oggetto immobili efficientati con il superbonus devono essere assoggettati:

• al nuovo reddito diverso, di cui all’articolo 67, comma 1, lett. b-bis, Tuir, determinato ai sensi dell’articolo 68, comma 1, Tuir (per il cui approfondimento si rimanda al paragrafo successivo), oppure;
• al reddito diverso di cui all’articolo 67, comma 1, lett. h, Tuir, determinato ai sensi dell’articolo 71, comma 2, Tuir (differenza tra l’ammontare percepito nel periodo di imposta e le spese specificamente inerenti alla loro produzione).

 

Determinazione della plusvalenza immobiliare

La plusvalenza da cessione di un immobile – qualora imponibile quale reddito diverso – deve essere determinata, a norma dell’articolo 68, comma 1, Tuir, dalla differenza tra:

• i corrispettivi percepiti nel periodo d’imposta e;

 

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Se il corrispettivo di vendita viene pagato in tutto o in parte in natura (es. permuta immobiliare), rileva il valore normale dei beni ricevuti in pagamento dal cedente determinato a norma dell’articolo 9, comma 3, Tuir, alla data della cessione.

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• il prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo.

Costi inerenti in caso di acquisto dell’immobile

Le spese incrementative sostenute dopo l’acquisto e prima della cessione per ristrutturazioni edilizie o manutenzioni straordinarie.

Le spese sostenute per liberare l’immobile da servitù o altri vincoli.

Le spese notarili e accessorie sostenute all’atto dell’acquisto.

Le imposte indirette pagate al momento dell’acquisto, quali Iva, imposta di registro, imposta ipotecaria e imposta catastale.

Costi inerenti legati alla costruzione dell’immobile

Le spese collegate ai contratti di appalto.

Le spese tecniche relative alla progettazione e alle consulenze di vario genere.

Gli oneri comunali di urbanizzazione.

Gli incrementi sostenuti dopo la costruzione e prima della cessione, collegati alla manutenzione straordinaria o alle ristrutturazioni edilizie.

Per i soli immobili oggetto di superbonus, occorre considerare anche il diverso trattamento delle spese degli interventi ammessi al superbonus, che è differente a seconda:

• della percentuale del superbonus applicabile: 110% oppure 90% 70% e 65%);
• delle modalità di utilizzo della detrazione fiscale (in dichiarazione dei redditi oppure esercizio dell’opzione per la cessione del credito o sconto sul corrispettivo);
• del periodo intercorso tra la data di conclusione degli interventi e la data di cessione del fabbricato efficientato (inferiore a 5 anni, superiore a 5 anni e superiore a 10 anni).

 

Cessione immobili efficientati con il superbonus in misura diversa dal 110%

Se sono stati eseguiti interventi agevolati con il superbonus non nella misura del 110% (90%, 70% e 65%), a prescindere dalle modalità di fruizione dello stesso (in detrazione, oppure con cessione o sconto del corrispettivo), la plusvalenza imponibile si calcola scomputando dai corrispettivi percepiti:

• il prezzo di acquisto (o il costo di costruzione dell’immobile) sostenuto dal cedente (o dal donante), rivalutato “in base alla variazione dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati“, qualora l’acquisto o la costruzione (da parte del cedente, o del donante) risalga a oltre 5 anni prima dalla cessione;
• ogni altro costo inerente all’immobile, ivi comprese al 100% le spese sostenute per l’effettuazione degli interventi agevolati con il superbonus in misura diversa dal 110% (90%, 70% e 65%).

 

Cessione immobili efficientati con il superbonus 110% detratto in dichiarazione

Analogo trattamento impositivo al precedente, è previsto per la cessione di immobili efficientati con interventi agevolati con il superbonus 110%, fruito nella forma “naturale” di detrazione (scomputabile in dichiarazione dei redditi per quote costanti annuali). Anche in questo caso, la plusvalenza imponibile si calcola scomputando dai corrispettivi percepiti:

• il prezzo di acquisto (o il costo di costruzione dell’immobile) sostenuto dal cedente (o dal donante), rivalutato “in base alla variazione dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati“, qualora l’acquisto o la costruzione (da parte del cedente, o del donante) risalga a oltre 5 anni prima dalla cessione;
• ogni altro costo inerente all’immobile, ivi comprese al 100% le spese sostenute per l’effettuazione degli interventi agevolati con il superbonus 110%.

 

Cessione immobili efficientati con il superbonus 110% fruito con opzioni sconto/cessione

Se sono stati eseguiti interventi agevolati con il superbonus 110%, fruito nella forma “opzionale” di sconto sul corrispettivo o cessione a terzi, la plusvalenza imponibile si calcola scomputando dai corrispettivi percepiti:

• il prezzo di acquisto (o il costo di costruzione dell’immobile) sostenuto dal cedente (o dal donante), rivalutato “in base alla variazione dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati”, qualora l’acquisto o la costruzione (da parte del cedente, o del donante) risalga a oltre 5 anni prima dalla cessione;
• ogni altro costo inerente all’immobile, escluse:
• al 100% le spese sostenute per l’effettuazione degli interventi agevolati con il superbonus, se gli interventi agevolati sono stati ultimati da meno di 5 anni dalla cessione.

 

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Si assuma il caso di un immobile acquistato nel 2018 (non abitazione principale) per l’importo di euro 200.000. Nel 2022, il proprietario ha esercitato l’opzione per lo sconto in fattura, per un importo pari a euro 110.000, a fronte di interventi di riqualificazione energetica ammessi al superbonus 110%.  Si ipotizzi, altresì, che l’immobile in oggetto venga venduto a dicembre 2024 al prezzo di euro 400.000, generando una plusvalenza imponibile di euro 200.000, soggetta a un’imposta sostitutiva del 26%, con un importo di 52.000 euro = (euro 200.000 x 26%). In tale ipotesi,  atteso che dal termine dei lavori agevolati (gennaio  2022) e sino alla data di cessione dell’immobile (dicembre 2024) sono decorsi meno di cinque anni, consegue che le spese sostenute nella forma di sconto in fattura non possono essere considerate in diminuzione della base imponibile e, pertanto, il cedente realizza una plusvalenza pari a 200.000 euro, ossia quale differenza tra il corrispettivo dell’immobile ceduto  (euro 400.000) e il prezzo di acquisto iniziale (euro 200.000).

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• al 50% le spese sostenute per l’effettuazione degli interventi agevolati con il superbonus, se gli interventi agevolati sono stati ultimati da oltre 5 anni dalla cessione.

 

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Si assuma il caso di un immobile (non abitazione principale) acquistato nel 2018 per euro 200.000 euro e che nel 2022, il proprietario abbia esercitato l’opzione per lo sconto in fattura, per un importo pari a euro 320.000, a fronte di interventi di riqualificazione energetica ammessi al superbonus 110%.  Si ipotizzi, altresì, che l’immobile in oggetto venga venduto nel marzo 2028 al prezzo di euro 600.000, generando una plusvalenza imponibile di 240.000 euro, soggetta a un’imposta sostitutiva del 26%, con un importo di 62.400 euro = (euro 240.000 x 26%). In tale ipotesi, atteso che dal termine dei lavori agevolati (dicembre 2022) e sino alla data di cessione dell’immobile (marzo 2028) sono decorsi più di cinque anni, il cedente realizza una plusvalenza pari a 240.000 euro, pari alla differenza tra:

• il corrispettivo dell’immobile ceduto (euro 600.000) e;
• il prezzo di acquisto iniziale (euro 200.000), aumentato del 50% delle spese per cui ha beneficiato dello sconto in fattura (euro 160.000)

Rimane fermo che per gli stessi immobili acquisiti o costruiti, alla data della cessione, da oltre 5 anni, il prezzo di acquisto o il costo di costruzione, come sopra determinato, deve essere rivalutato in base alla variazione dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati.

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ULTIMAZIONE DEGLI INTERVENTI SUPERBONUS ALLA CESSIONE DELL’IMMOBILE	MISURA E MODALITÀ DI FRUIZIONE DEL SUPERBONUS	COSTI INERENTI ALL’IMMOBILE CEDUTO
5 anni o meno	·        superbonus del 110% con opzione per la cessione del credito o sconto sul corrispettivo	Non rilevano le spese relative agli interventi superbonus
	·        superbonus con aliquote del 90%, 70% e 65%, a prescindere dalle modalità di utilizzo; ·        utilizzo del superbonus in dichiarazione dei redditi, a prescindere dall’aliquota superbonus applicata.	Rileva per intero l’ammontare le spese relative agli interventi superbonus
tra 5 e 10 anni	·        superbonus del 110% con opzione per la cessione del credito o sconto sul corrispettivo	Rileva al 50% l’ammontare le spese relative agli interventi superbonus
	·        superbonus con aliquote del 90%, 70% e 65%, a prescindere dalle modalità di utilizzo; ·        utilizzo del superbonus in dichiarazione dei redditi, a prescindere dall’aliquota superbonus applicata.	Rileva per intero l’ammontare le spese relative agli interventi superbonus
oltre 10 anni	In tutti i casi	Plusvalenza non imponibile

 

Modalità di tassazione delle plusvalenze nei redditi diversi

La plusvalenza immobiliare è imponibile l’anno in cui viene percepito il corrispettivo, e potrà essere assoggettata a due modalità differenti di tassazione (ordinaria o sostitutiva al 26%), senza possibilità di esercitare l’opzione per la tassazione separata

 

Tassazione ordinaria

Con la tassazione ordinaria, la plusvalenza si somma al reddito complessivo e viene tassata in base ai seguenti scaglioni Irpef di reddito, applicabili dall’1.1.2024

Scaglioni di reddito	Aliquote 2024
Fino a euro 15.000	23%
Da euro 15.001 a euro 28.000
Da euro 28.001 a euro 50.000	35%
Da euro 50.001 a euro 55.000	43%
Da euro 55.001 a euro 75.000
Oltre euro 75.001

 

Tassazione sostitutiva

In alternativa alla tassazione ordinaria, i contribuenti possono richiedere al notaio rogante l’applicazione dell’imposta sostitutiva dell’Irpef del 26% prescritta dall’articolo 1, comma 496, L. 296/2006, al cui versamento dovrà provvedere il medesimo notaio, ricevendo la necessaria provvista dal soggetto cedente il fabbricato.

 

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Il pagamento dell’imposta sostitutiva in parola:

• comporta il venire meno dell’obbligo della denuncia della plusvalenza realizzata nella dichiarazione dei redditi del contribuente;
• è alternativo alla tassazione ordinaria Irpef e non consente l’utilizzo di oneri deducibili o detraibili.

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Per determinare la convenienza della tassazione ordinaria rispetto a quella sostitutiva della plusvalenza realizzata, occorre tener conto degli oneri deducibili o detraibili del contribuente che possono incidere sulla tassazione Irpef: più elevati sono gli oneri deducibili e detraibili, maggiore sarà l’opportunità di optare per la tassazione Irpef sulla plusvalenza, rispetto all’imposizione sostitutiva.