I chiarimenti del Fisco sulla ricerca “extra-muros”

Come noto, l’articolo 3 del D.L. 145/2013, così come modificato dall’articolo 1, comma 35, della L. 190/2014, prevede un credito di imposta per le spese sostenute nel quadriennio 2015-2019 in relazione ad attività di ricerca e sviluppo. Il bonus spettante viene calcolato con riferimento a ciascuna annualità agevolabile sulla spesa incrementale rispetto alla media triennio 2012-2014.

Recentemente la legge di Bilancio 2017 è intervenuta con una serie di interventi applicabili a partire dai costi sostenuti nei periodi di imposta successivi al 31 dicembre 2016:

• estendendo il periodo agevolabile agli esercizi in corso al 31 dicembre 2020;
• allargando le tipologie di spesa ammissibili (facendo rientrare anche i costi per il personale non altamente qualificato);
• innalzando l’importo massimo fruibile annualmente da 5 a 20 milioni di euro.

Inoltre, sempre secondo quanto indicato nella L. 232/2016, l’aliquota del credito di imposta dal 2017 sarà pari al 50% per tutte le tipologie di spese e non più differenziata:

• 50% della spesa incrementale relativa al personale altamente qualificato impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo e alla ricerca extra muros;
• 25% della spesa incrementale delle quote di ammortamento degli strumenti e attrezzature nonché di quella relativa a competenze tecniche.

Nel caso in esame, l’interpellante aveva curato lo sviluppo e la progettazione del prototipo dimostratore nell’ambito di un progetto concernente “lo studio e la prototipazione di una sorgente di particelle” eseguito in Associazione Temporanea di Scopo (A.T.S.) con altri soggetti e ammesso contestualmente al beneficio di un contributo regionale.

In particolare, l’istante si è occupato della progettazione dei “componenti di controllo supervisione e diagnostica” pur avendone affidato lo sviluppo e la costruzione a soggetti terzi. In conseguenza di ciò sono stati realizzati in larga parte prodotti unici ed originali, non presenti sul mercato, costruiti appositamente da produttori, ma anche prodotti che, sebbene già presenti sul mercato, sono stati modificati per l’applicazione, diventando anch’essi originali in quanto “componenti di un apparato unico e innovativo”.

Tanto premesso, l’interpellante ha interrogato il Fisco circa la possibilità di fruire del credito di imposta sui costi sostenuti con riferimento all’attività di ricerca e sviluppo svolta.

Di seguito sono riepilogati schematicamente i principali chiarimenti resi dalla risoluzione di ieri.

Costi ammissibili

Per quanto riguarda il “costo delle risorse umane”, l’Agenzia delle Entrate di concerto con il MISE chiarisce che:

• il personale interno altamente qualificato, con laurea magistrale, impiegato in attività di R&S, va collocato tra i costi di cui all’articolo 3, comma 6, lettera a), a condizione che lo stesso svolga la propria attività presso le strutture dell’impresa beneficiaria e che il titolo posseduto rientri tra quelli citati alla medesima lettera a);
• il personale interno tecnico impiegato in attività di R&S, va collocato tra i costi di cui all’articolo 3, comma 6, lettera d) (competenze tecniche e privative industriali).

Per quanto concerne “il costo dei singoli prototipi realizzati da soggetti terzi”, la risoluzione 21/E precisa altresì che:

• se il rapporto con i soggetti terzi è stato improntato ad attività di ricerca e sviluppo finalizzate alla realizzazione di componenti nuovi, i costi sono considerati riconducibili alla c.d. ricerca extra muros ed agevolabili al 50%;
• se sono stati sostenuti costi per “competenze tecniche e privative industriali relative a un’invenzione industriale o biotecnologica, a una topografia di prodotto a semiconduttori […], anche acquisite da fonti esterne“, limitandosi poi ad adattarle alle esigenze del progetto, gli stessi sono riconducibili alla categoria di cui alla lettera d), comma 6, articolo 3 D.L. 145/2013 ed agevolabili al 25%.

Cumulo del bonus con fondi regionali

Con riferimento alla corretta valorizzazione di detti costi, in presenza di contributi regionali relativi alle spese ammissibili, l’Agenzia ricorda che gli stessi vanno assunti al lordo di altri contributi pubblici o agevolazioni ricevuti sui medesimi costi, attesa l’assenza di un divieto di cumulo dell’agevolazione in questione con altre misure di favore.

Resta fermo che la somma tra il contributo ed il bonus fiscale non può essere superiore alla spesa sostenuta.

Corretta imputazione temporale

In merito alla corretta imputazione temporale degli investimenti, l’Agenzia delle Entrate, con particolare riferimento alla ricerca c.d. extra-muros e alle competenze tecniche, ha chiarito che i relativi costi devono:

• considerarsi sostenuti alla data di ultimazione della prestazione; ovvero
• in caso di stati di avanzamento lavori (SAL), alla data di accettazione degli stessi da parte del committente.

Di conseguenza, in assenza di SAL, i pagamenti effettuati a titolo di acconto negli anni precedenti rilevano esclusivamente con riferimento al periodo di imposta in cui la prestazione si considera terminata e non partecipano al computo degli investimenti pregressi per il calcolo della media di riferimento.

Certificazione contabile

Infine, la risoluzione chiarisce che, in mancanza di uno specifico contratto, i costi connessi alle attività commissionate ai terzi devono essere adeguatamente comprovati da altri documenti quali:

• proposte d’acquisto ovvero ordini d’acquisto; e
• relative fatture.

Tale documentazione deve poi essere “certificata” dal soggetto incaricato della revisione legale o dal collegio sindacale o da un professionista iscritto nel Registro dei revisori legali entro il termine per la presentazione del bilancio ovvero entro 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio per le imprese che non sono tenute alla presentazione dello stesso.