CPB: le modalità di determinazione e ripartizione del reddito concordato per le imprese familiari

Fra i soggetti ammessi al CPB rientrano anche le imprese familiari, disciplinate civilisticamente dall’articolo 230-bis cod. civ., che ne consente la sussistenza nel momento in cui, nelle forme dovute, collaborino all’attività d’impresa del titolare i suoi familiari (coniuge, parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo, e per effetto della sentenza della Corte costituzionale n. 148/2024, anche il convivente di fatto), attribuendogli, salva la configurabilità di un diverso rapporto, una serie di diritti e poteri; e fiscalmente dall’articolo 5, commi 4 e 5, Tuir, che prevede l’applicazione del sistema di tassazione per trasparenza (analogo a quello delle società di persone), in virtù del quale il reddito prodotto – nel limite massimo del 49% dell’ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi dell’imprenditore – è imputato a ciascun familiare partecipante, indipendentemente dall’effettiva percezione del reddito e in proporzione alle quote di partecipazione agli utili. A questi fini, il titolare dell’impresa familiare è tenuto ad attestare nella propria dichiarazione dei redditi che, in conformità dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata, l’imputazione ai collaboratori familiari del reddito risultante dalla dichiarazione stessa è proporzionata alla quantità e qualità di lavoro effettivamente prestato da ciascuno di essi in modo continuativo e prevalente. Tale attestazione (circolare n.6/E/1984), pertanto, presuppone che resti fermo l’obbligo di determinare, prima dell’inizio del periodo di imposta, con atto pubblico o scrittura privata autenticata dal notaio e sottoscritta da tutti i partecipanti (imprenditore e collaboratori familiari), le quote di partecipazione agli utili. I collaboratori familiari, a loro volta, devono dichiarare, in sede di dichiarazione annuale, che le quote loro imputate sono proporzionate alla quantità e qualità di lavoro effettivamente prestato in modo continuativo e prevalente. La normativa fiscale non permette, tuttavia, di procedere nello stesso modo nel caso in cui l’esercizio si chiuda con una perdita: la stessa rimane “in carico” e per intero in capo all’imprenditore individuale. Ai fini Irap, risponde il titolare dell’impresa.

Di conseguenza, le imprese familiari esercenti attività d’impresa, alle quali si rendono applicabili gli ISA, accedono al concordato preventivo biennale, in presenza di determinati requisiti.

In particolare, per poter ricevere una proposta di CPB i contribuenti devono aver applicato gli ISA nel periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta.

La proposta di concordato, se accettata, definisce il reddito di impresa e la base imponibile IRAP, per gli anni 2024 e 2025.

Resta invece esclusa dal CPB l’Iva, che continua ad applicarsi secondo le ordinarie disposizioni e a vincolare i contribuenti a tutti i conseguenti adempimenti.

Per quanto riguarda i soggetti ISA, il reddito oggetto di concordato investe il reddito d’impresa, di cui all’articolo 56, Tuir, e per le imprese minori, l’articolo 66, Tuir, sempre rettificato delle poste straordinarie (plusvalenze, minusvalenze, sopravvenienze, perdite su crediti, etc.), indicate nell’articolo 16, D.Lgs. 13/2024.

In caso di reddito d’impresa il saldo netto tra il reddito concordato e le plusvalenze, le minusvalenze, le sopravvenienze attive/passive, le perdite su crediti, gli utili e le perdite da partecipazione non può essere inferiore a 2.000 euro.

Con specifico riferimento alla impresa familiare, l’importo minimo pari a euro 2.000 sarà dichiarato dai partecipanti in ragione delle proprie quote di partecipazione alla stessa, tenuto conto di quanto disposto rispettivamente dall’articolo 230-bis, cod. civ., e dell’articolo 5, Tuir.

Per quanto riguarda l’Irap, invece, l’oggetto del concordato è il valore della produzione netta, individuato con riferimento agli articoli 5, 5-bis, 8 e 10, D.Lgs. 446/1997, senza considerare le componenti già individuate dall’articolo 16, D.Lgs. 13/2024, per la determinazione del reddito di d’impresa oggetto di concordato, ove rilevanti ai fini dell’Irap. Il valore della produzione va considerato al netto anche delle spese per il personale e delle altre deduzioni in base alle regole di cui all’articolo 11 del citato D.Lgs.446/1997. Anche per l’Irap, il saldo netto tra il valore della produzione netta oggetto di concordato e le componenti sopra richiamate non può assumere un valore inferiore a 2.000 euro.

Fermo restando che il reddito assoggettato a imposizione non può essere inferiore a 2.000 euro, il contribuente può computare in diminuzione le perdite fiscali, e conseguite nei periodi d’imposta oggetto del concordato, dai redditi relativi ai medesimi periodi d’imposta e a quelli successivi secondo le disposizioni di cui agli articoli 8 e 84, Tuir (risposta 6.17, della circolare n.18/E/2024).

Sul punto specifico delle imprese familiari, ricordiamo che l’allora circolare n. 5/E/2004, diramata in ordine al vecchio concordato preventivo biennale, di cui all’articolo 33, D.L. 269/2003, ha consentito l’accesso alle imprese familiari, nel rispetto del principio di continuità soggettiva, che esige, negli anni oggetto di concordato, la medesima identità dell’imprenditore, ossia del titolare dell’impresa familiare. E la stessa circolare n. 18/E/2024 fra le cause ostative di accesso al CPB vi fa rientrare, fra l’altro, le situazioni che si verificano nel corso del primo periodo d’imposta oggetto del concordato, e cioè nel caso di società o associazioni di cui all’articolo 5 Tuir, non essere state interessate da modifiche della compagine sociale. Ai fini del concordato preventivo, non dovrebbero rilevare eventuali variazioni intervenute nella forma dell’impresa. Così, dovrebbe essere ininfluente che l’impresa, già individuale nel 2004, operi sotto forma di impresa familiare nel 2005 o viceversa (cfr. circolare n.5/E/2004).

Il titolare dell’impresa familiare, in quanto responsabile delle decisioni aziendali in virtù di una partecipazione agli utili almeno pari al 51%, svolge un ruolo preminente nella gestione del concordato preventivo. È dunque il titolare dell’impresa familiare, in quanto soggetto interessato ad aderire al concordato preventivo che è tenuto a presentare la comunicazione di adesione.

Eventuali oneri riguardanti l’adeguamento dei ricavi verranno sostenuti:

• dal titolare, relativamente all’Iva;
• dal titolare e dai collaboratori, secondo le rispettive quote, relativamente all’IRPEF, in applicazione di criteri analoghi a quelli previsti per le società di persone.

Secondo quanto indicato nella circolare n. 5/E/2004, la verifica degli incrementi percentuali del reddito va effettuata prendendo in considerazione il reddito dell’impresa prima dell’imputazione delle quote di reddito ai collaboratori familiari. Per i periodi di imposta oggetto del concordato preventivo, il reddito dell’impresa familiare è imputato al titolare e ai collaboratori familiari secondo le disposizioni di cui all’articolo 5, TUIR, e viene assoggettato a tassazione secondo le regole previste.

La centralità della posizione del titolare nel concordato preventivo trova giustificazione nella stessa logica sottostante le disposizioni che consentono di attivare l’azione accertativa esclusivamente nei suoi confronti. Pertanto, nei confronti dello stesso titolare andrà attivato, in particolare, l’accertamento parziale nei casi di cessazione del concordato (articolo 21, D.Lgs. 13/2024) ovvero di decadenza, ex articolo 22, D.Lgs. 13/2024.

Ovviamente, la rettifica del reddito d’impresa, in vigenza di concordato preventivo, potrà essere operata con le limitazioni di cui all’articolo 34, D.Lgs. 13/2024.