Crediti d’imposta DTA: i chiarimenti delle Entrate

L’incentivo opera infatti riconoscendo, alle società che cedono a titolo oneroso entro il 31.12.2021 i propri crediti pecuniari vantati nei confronti di “debitori inadempienti”, la facoltà di trasformare in crediti d’imposta (fruibili sia in compensazione ex articolo 17 D.Lgs. 241/1997, sia mediante cessione, ex articolo 43-bis o 43-ter D.P.R. 602/1973, sia mediante richiesta a rimborso), le DTA (anche non rilevate in bilancio) relative alle:

• perdite fiscali non ancora computate in diminuzione del reddito imponibile alla data della cessione, ai sensi dell’articolo 84 Tuir;
• d. eccedenze ACE non ancora dedotte né fruite tramite credito d’imposta alla data della cessione, di cui all’articolo 1, comma 4, D.L. 201/2011, convertito, con modificazioni, dalla L. 214/2011.

Ciò premesso i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate ineriscono ai seguenti aspetti della disciplina agevolativa:

• i soggetti beneficiari dell’agevolazione;
• la definizione di “debitore inadempiente”;
• la modalità di calcolo del canone eventualmente dovuto per effetto dell’esercizio dell’opzione;
• l’esercizio tardivo dell’opzione.

I soggetti beneficiari

Ai sensi dell’articolo 44-bis, D.L. 34/2019 possono beneficiare dell’agevolazione in esame le società, con espressa esclusione di quelle per le quali sia stato accertato lo stato di dissesto o il rischio di dissesto ovvero lo stato di insolvenza, che abbiano ceduto crediti deteriorati ad eccezione delle cessioni tra società che sono tra loro legate da rapporti di controllo ai sensi dell’articolo 2359 cod. civ. e alle società controllate, anche indirettamente, dallo stesso soggetto.

Tra i beneficiari rientrano dunque:

• tutte le società, a prescindere dal settore in cui operano;
• tutti i soggetti equiparati ai fini fiscali alle società di capitali ex articolo 81 Tuir (come chiarito nelle risposte dell’Ade agli interpelli n. 96/2021 e 193/2021).

La definizione di “debitore inadempiente”

Secondo il comma 5 dell’articolo 44-bis D.L. 34/2019 “si ha inadempimento quando il mancato pagamento si protrae per oltre novanta giorni dalla data in cui era dovuto”.

I presupposti per aversi DTA trasformabili si verificano dunque allorquando:

• esista un rapporto creditorio specifico;
• il debitore non abbia pagato alla scadenza originaria;
• il debitore risulti ulteriormente inadempiente nei 90 giorni successivi.

La condizione di “inadempimento” richiesta va verificata antecedentemente alla cessione del credito deteriorato, per oltre 90 giorni dalla sua scadenza, non rilevando le successive vicende non estintive del rapporto creditorio specifico.

Ad esempio in caso di conclusione di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex articolo 182-bis L.F., che preveda sia la ridefinizione delle scadenze dei “vecchi crediti non adempiuti”, sia l’erogazione di nuovi finanziamenti al medesimo debitore, la condizione di “inadempimento” richiesta dalla disciplina agevolativa si riscontra solo sui “vecchi crediti non adempiuti” da oltre 90 giorni.

La modalità di calcolo del canone eventualmente dovuto per effetto dell’esercizio dell’opzione

Secondo il comma 3 dell’articolo 44-bis D.L. 34/2019, la trasformazione delle DTA in crediti d’imposta è condizionata all’esercizio, da parte della società cedente, dell’opzione di cui all’articolo 11, comma 1, D.L. 59/2016, da effettuarsi tramite la Comunicazione di cui al punto 1 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 22.07.2016, da trasmettere via pec alla Direzione regionale dell’Ade territorialmente competente entro la chiusura del periodo d’imposta in corso alla data di efficacia della cessione dei crediti deteriorati.

L’esercizio dell’opzione comporta il pagamento di un eventuale canone annuo per ogni esercizio di applicazione, determinato in misura pari all’1,5% della differenza tra le DTA e le imposte versate, come risultante alla data di chiusura del periodo d’imposta precedente.

L’ammontare delle DTA assunto quale componente di calcolo del canone va determinato annualmente attraverso la somma algebrica:

• della differenza fra “DTA qualificate” iscritte in bilancio alla fine del periodo d’imposta di calcolo del canone e quelle iscritte alla fine dell’esercizio in corso al 31.12.2007;
• dell’importo delle “DTA qualificate” trasformate in crediti d’imposta.

Rientrano nel novero delle attività per imposte anticipate rilevanti ai fini del calcolo (le c.d. “DTA qualificate”) quelle iscritte in bilancio di cui all’articolo 2, comma 55, D.L. 225/2010, relative a:

• svalutazioni e perdite su crediti non ancora dedotte dal reddito imponibile ai sensi dell’articolo 106, comma 3, Tuir;
• rettifiche di valore nette per deterioramento dei crediti non ancora dedotte dalla base imponibile Irap, ai sensi degli articoli 6 e 7 D.Lgs. 446/1997;
• valore dell’avviamento e delle altre attività immateriali, i cui componenti negativi sono deducibili in più periodi d’imposta ai fini delle imposte sui redditi e dell’Irap.

Rilevano altresì le DTA trasformate in crediti d’imposta calcolate sulle perdite fiscali pregresse e sulle eccedenze ACE, come previsto dall’articolo 44-bis, comma 3, D.L. 34/2019.

Non rilevano invece nella base di calcolo del canone le DTA calcolate sulle svalutazioni dei crediti ex articolo 106, comma 1, Tuir riprese a tassazione, in quanto non comprese nelle “DTA qualificate” come sopra definite.

L’esercizio tardivo dell’opzione

Il diritto alla fruizione del credito d’imposta da trasformazione DTA matura con l’efficacia giuridica della cessione dei crediti deteriorati e risulta indipendente sia dalla data di esercizio dell’opzione, sia dalla data di efficacia dell’opzione, sia dal versamento del canone, come precisato dall’Ade nella risposta all’interpello n. 35/2021.

Tuttavia, essendo la trasformazione delle DTA in crediti d’imposta condizionata all’esercizio dell’opzione, in assenza di tale adempimento formale la società decade dal diritto alla fruizione.

Nella risoluzione in esame è precisato che il contribuente che abbia omesso l’invio tempestivo della comunicazione, soddisfacendo i requisiti sostanziali richiesti e adottando un comportamento coerente con la disciplina agevolativa, possa accedere all’istituto della remissione in bonis ex articolo 2 D.L. 16/2012, convertito con modificazioni dalla L. 44/2012:

• esercitando l’opzione tardivamente purché entro il termine di presentazione della prima dichiarazione dei redditi utile;
• versando la sanzione in misura fissa pari a 250 euro, ai sensi dell’articolo 11, comma 1, D.Lgs. 471/1997.