Credito d’imposta beni strumentali: determinazione del costo di acquisizione

• in caso di acquisto in proprietà rileva il costo effettivamente sostenuto, comprensivo di oneri accessori e dell’onere per l’imposta sul valore aggiunto se la società opera in regime di Iva indetraibile;
• in caso di acquisizione mediante contratti di locazione finanziaria, si assume come base di calcolo del credito d’imposta il costo sostenuto dal locatore per l’acquisto dei beni;
• in caso di costruzione in economia dei beni rilevano i costi sostenuti nel periodo agevolabile imputabili per competenza, come esemplificati nella circolare AdE 4/E/2017:
  • la progettazione dell’investimento;
  • i materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino, quando l’acquisto di tali materiali non sia stato effettuato in modo specifico per la realizzazione del bene;
  • la manodopera diretta;
  • gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella realizzazione del bene;
  • i costi industriali imputabili all’opera (stipendi dei tecnici, spese di manodopera, energia elettrica degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, etc…);
• in caso di realizzazione dei beni mediante contratto di appalto rilevano i costi sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione oppure, in caso di stati di avanzamento lavori (SAL), alla data in cui l’opera o la porzione d’opera viene verificata ed accettata dal committente.

Il costo del bene agevolabile va assunto al lordo di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione dei medesimi.

Per quanto riguarda l’inclusione dell’Iva indetraibile nel costo di acquisizione del bene si può far riferimento alla disciplina dell’agevolazione c.d. Tremonti-ter, che nella circolare AdE 44/E/2009 par. 3.1 prevedeva nella nozione di investimento, tra le componenti del costo di acquisto del bene, l’Iva indetraibile, con esclusione della sola Iva parzialmente indetraibile da pro-rata: “Costituisce una componente del costo l’eventuale Iva, relativa alle singole operazioni di acquisto, totalmente indetraibile ai sensi dell’articolo 19-bis1 del DPR 29 settembre 1972, n. 633, ovvero per effetto dell’opzione prevista dall’articolo 36-bis del medesimo DPR n. 633 del 1972.

Non rileva, invece, ai fini della determinazione del valore degli investimenti, l’Iva parzialmente indetraibile in misura corrispondente al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione ed operazioni esenti ai sensi del predetto articolo 19, comma 5, del DPR n. 633 del 1972. In quest’ultima ipotesi l’Iva indetraibile, infatti, non può essere considerata come costo afferente le singole operazioni d’acquisto ma è una massa globale determinata a fine anno in relazione al complesso delle operazioni poste in essere nell’esercizio che si qualifica come costo generale ai sensi dell’articolo 99 del Tuir (cfr. risoluzione n. 9/869 del 19 gennaio 1980). Resta salva, ovviamente, la possibilità di computare nel valore degli investimenti l’Iva totalmente indetraibile derivante dal pro-rata di detraibilità pari a zero”.

Nell’individuazione degli oneri accessori di diretta imputazione occorre far riferimento, in via generale, ai criteri contenuti nel Principio contabile Oic 16, indipendentemente dai principi contabili adottati dall’impresa, non rilevando agli effetti della quantificazione del beneficio fruibile i diversi criteri previsti per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali.

Gli esempi di costi accessori all’acquisto citati nel principio contabile includono:

• per gli impianti e i macchinari: i costi di progettazione; i trasporti; i dazi su importazione; i costi di installazione; i costi ed onorari di perizie e collaudi; i costi di montaggio e posa in opera; i costi di messa a punto;
• per i mobili: il trasporto e i dazi su importazione.

Per quanto concerne i beni materiali strumentali nuovi 4.0, ricompresi nell’allegato A annesso alla L. 232/2016 (c.d. L. di Bilancio 2017) e disciplinati al comma 189 dell’articolo 1, L. 160/2019 e ai commi 1056-1057, articolo 1, L. 178/2020 il tema della determinazione del costo degli investimenti agevolabili è stato affrontato nella risoluzione AdE 152/E/2017 in materia di c.d. iper ammortamento.

In particolare l’Agenzia delle entrate ha chiarito che rientrano tra gli oneri accessori di diretta imputazione anche le piccole opere murarie necessarie per l’istallazione di un macchinario presso il sito aziendale, nei limiti in cui tali opere non presentino una consistenza volumetrica apprezzabile e, quindi, non assumano natura di “costruzioni” ai sensi della disciplina catastale.

Al contrario il costo della perizia o dell’attestazione di conformità non assume rilevanza ai fini della agevolazione, a prescindere dalle modalità di contabilizzazione in bilancio, trattandosi semplicemente di un onere il cui sostenimento è richiesto esclusivamente ai fini dell’ottenimento del beneficio fiscale.

Altro discorso vale per attrezzature e accessori, beni materiali riferibili ad un bene principale 4.0 che non sono riconducibili autonomamente ad alcuna delle categorie di beni elencati nell’allegato A annesso alla Legge di Bilancio 2017.

Il costo delle attrezzature e degli accessori può essere incluso nella base di calcolo del credito d’imposta del bene principale 4.0 a patto che:

• siano assolutamente necessari per il funzionamento del bene;
• costituiscano normale dotazione del bene.

Per ragioni di semplificazione e di certezza è stato individuato dal Mise un limite quantitativo forfetario del 5% del costo del bene principale entro il quale si ritiene verificato il requisito di “normale dotazione” del bene medesimo, fatta salva la facoltà per l’impresa di applicare l’agevolazione sull’importo che eccede il limite del 5% con l’onere di dimostrare in sede di controllo gli elementi a supporto dei maggiori costi inclusi nell’agevolazione.