Nel quantificare le sanzioni, tuttavia, l’Amministrazione finanziaria riteneva non applicabile l’articolo 12 D.Lgs. 472/1997, che disciplina il cumulo giuridico in ambito tributario, ma l’articolo 8 L. 689/1981, che determina le sanzioni amministrative applicabili in caso di più violazioni commesse con un’unica azione od omissione.
Ad avviso dell’Amministrazione finanziaria, infatti, la violazione contestata all’intermediario non poteva essere qualificata né una violazione formale né sostanziale, trattandosi di un soggetto diverso dal contribuente e non direttamente collegato all’adempimento dell’obbligo di versamento delle imposte.
Invero, l’Agenzia delle entrate, con la circolare 52/E/2007 ha espresso un orientamento che è rimasto immutato negli anni, in forza del quale la tardiva trasmissione della dichiarazione da parte dell’intermediario non è suscettibile di essere classificata quale violazione formale o sostanziale; è stata quindi ritenuta non applicabile la disciplina del cumulo giuridico di cui all’articolo 12 D.Lgs. 472/1997, bensì quella di cui all’articolo 8 L. 689/1981 (unica sanzione pari a quella prevista per la violazione più grave aumentata sino al triplo).
Ad avviso dell’Agenzia delle entrate, quindi, nei casi in cui vengano inviati in tempi diversi più files, contenenti ciascuno più dichiarazioni, si devono applicare tante sanzioni quanti sono i files, ciascuna delle quali deve essere calcolata tenendo conto del cumulo giuridico di cui all’articolo 8 L. 689/1981 delle sanzioni riferibili alle dichiarazioni.
Queste conclusioni tuttavia, non sono state accolte dalla prevalente giurisprudenza, la quale, dopo una prima pronuncia di segno contrario (Cassazione, n. 23123/2013), ha sempre ritenuto applicabili le disposizioni di cui all’articolo 12 D.Lgs. 472/1997, con applicazione della sanzione per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio.
La sanzione, quindi, indipendentemente dal numero di dichiarazioni trasmesse tardivamente, sarebbe pari, nel suo importo minimo, a 645 euro (ovvero 516 euro, aumentata di un quarto).
La Corte di Cassazione, pertanto, con l’ordinanza in esame, è tornata a ribadire che “in caso di plurimi files di trasmissione telematica tardiva della dichiarazione da parte dell’intermediario non trova applicazione il cumulo materiale, bensì quello giuridico ex articolo 12 D.Lgs. 472/1997, in forza del principio del favor rei (Cassazione, n. 4458/2017)”.
Si ricorda, ad ogni buon conto, che il cumulo giuridico non può essere applicato autonomamente dal contribuente in occasione del ravvedimento operoso: in questo caso, quindi, la sanzione deve essere determinata tenendo conto del numero delle dichiarazioni trasmesse tardivamente.
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