27 Dicembre 2016

La difficile gestione fiscale del leasing nell’affitto d’azienda

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In occasione della stipulazione di un contratto di affitto di un’azienda che, fra i beni impiegati nello svolgimento dell’attività, ne comprende anche alcuni che sono oggetto di un contratto di leasing finanziario, le parti contraenti possono naturalmente prevedere che il contratto di leasing sia incluso o meno nell’ambito del compendio aziendale affittato. Escludere il leasing dall’affitto di azienda, e ricorrere ad altri strumenti per mettere comunque il bene strumentale nella disponibilità dell’affittuario, consente obiettivamente di semplificare la gestione contabile e fiscale della posizione, ma non sempre è una soluzione efficace sotto il profilo negoziale. Si pensi, ad esempio, al caso in cui l’affittante si trovi in condizioni finanziarie precarie; se il godimento del bene è concesso all’affittuario in forza di una sublocazione, l’affittuario dell’azienda potrebbe essere esposto al rischio che il mancato pagamento dei canoni di leasingda parte dell’affittante possa ripercuotersi sul proprio diritto a conservare l’uso del bene, con la conseguenza che questi potrebbe preferire assumere direttamente il contratto di leasing come parte integrante dell’affitto di azienda.

In questo caso, quindi, si pongono questioni di non poco conto che attengono alla rappresentazione contabile dell’operazione e di riflesso agli aspetti fiscali.

In primo luogo, ci si domanda: dal momento che l’affittuario paga i canoni di leasing, questi è legittimato a dedurre i relativi costi? La risposta dovrebbe essere del tutto affermativa, in quanto non si vedono ragioni contrarie, nell’assunto stesso che i canoni di leasing si riferiscono ad un bene strumentale nell’impiego dell’azienda affittata. Unica accortezza dell’affittuario sarà quella di verificare che i coefficienti di ammortamento applicabili alla propria attività ex D.M. 31/12/1988 siano congrui rispetto alla durata del contratto di leasing finanziario, sì da non compromettere la deduzione secondo il disposto di cui al comma 7 dell’articolo 102 del Tuir.

Tuttavia, non può tacersi che l’affittuario, quando paga i canoni di leasing, sta di fatto sostenendo una spesa che va a diretto beneficio dell’affittante; infatti, al momento della restituzione dell’azienda affittata, l’affittante riprenderà la titolarità del leasing e potrà esercitare il riscatto del bene fruendo così di quanto corrisposto medio tempore a titolo di capitale dall’affittuario. Ecco allora che, al termine del contratto, sarà opportuno prevedere che l’affittante riconosca all’affittuario una somma pari ai canoni di leasing da quest’ultimo pagati nel corso dell’affitto dell’azienda, come parte integrante del conguaglio di restituzione: tale somma, perciò, dal lato dell’affittuario rappresenterà una sopravvenienza attiva imponibile, in modo speculare ai canoni che erano stati dedotti in corso di affittanza, mentre per l’affittante una sopravvenienza passiva.

Un secondo tema molto delicato che si pone si riferisce alla emersione per l’affittante, al momento dell’efficacia dell’affitto dell’azienda, della sopravvenienza attiva ex articolo 88, comma 5, del Tuir, che come noto è pari al valore normale del bene oggetto del contratto al netto del valore attuale del debito residuo.

Al riguardo, parrebbe doversi escludere l’emersione di detta materia imponibile in ragione del fatto che l’affitto è per definizione un contratto caratterizzato dalla temporaneità, diversamente dalla cessione del contratto che è il presupposto di innesco della fattispecie regolata dal comma 5 dell’articolo 88 del Tuir.

Semmai, qualche interrogativo in più ce lo si può porre qualora l’azienda affittata sia acquistata dall’affittuario anziché essere restituita. In questo caso, vi sarebbe un evento definitivo: il trasferimento dell’azienda che incorpora anche il trasferimento della titolarità del contratto di leasing. Tuttavia, anche in questa circostanza, la norma in questione non dovrebbe applicarsi poiché il trasferimento del leasing non avviene in forza della cessione del contratto bensì per via del trasferimento dell’azienda di cui è parte integrante, con la conseguenza che della valorizzazione del contratto di leasing se ne terrà conto nella determinazione del prezzo di cessione dell’azienda e quindi di riflesso nella plusvalenza realizzata dal cedente.

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