Il comma successivo prevede che l’acconto dovuto debba essere commisurato al 90% delle rivalutazioni maturate nell’anno precedente (c.d. metodo storico), o, in alternativa, al 90% delle rivalutazioni che maturano nell’anno per il quale l’acconto stesso è dovuto (c.d. metodo presuntivo). Come chiarito dall’Agenzia delle entrate (circolare n. 29/E/2001) e più recentemente confermato nella risoluzione n. 68/E/2023, il sostituto di imposta può scegliere, in ciascun anno, la modalità di calcolo dell’acconto più conveniente.
In sede di conteggio dell’acconto dovuto a dicembre 2023, scegliere il metodo storico piuttosto che quello presuntivo ha fatto la differenza per molti sostituti di imposta. Nel 2022, infatti, l’inflazione aveva raggiunto livelli tali che al 31.12.2022 il coefficiente di rivalutazione del TFR sfiorava il 10%, mentre, alla fine del 2023, dopo un significativo rallentamento dell’inflazione, l’indice ISTAT si è attestato intorno all’1,82%.
Questo ha implicato che, chi ha calcolato l’acconto secondo il metodo storico (di più semplice ed immediata applicazione), ha versato a dicembre 2023 un acconto significativamente più elevato dell’imposta effettivamente dovuta, maturando un’eccedenza a credito.
La questione, in effetti, era stata affrontata nella sopra citata risoluzione n. 68/E/2023, in cui l’Agenzia delle entrate, rispondendo a un’istanza presentata dal Consiglio Nazionale dei Consulenti del Lavoro, aveva confermato la possibilità di determinare l’acconto presuntivo sulla base del calcolo della rivalutazione che presumibilmente sarebbe stata accantonata nel 2023, tenuto conto del minor indice di rivalutazione dell’anno, anziché, come indicato nella circolare n. 50/E/2002, in base alla rivalutazione del 2022 ragguagliata solo ai dipendenti in forza al 30 novembre dell’anno in corso, ma utilizzando l’indice ISTAT dell’anno precedente.
Oggi sono numerosi i datori di lavoro che, non avendo applicato tale metodo di calcolo, si ritrovano nella situazione di dover recuperare l’eccedenza di versamento e si pone il dubbio se per utilizzarla in F24 in compensazione del debito per ritenute fiscali sia o meno necessaria la previa apposizione del visto di conformità sul Modello 770/2024, qualora l’importo sia superiore ad euro 5.000.
Purtroppo, le norme applicabili non sono chiare sul punto; la prassi intervenuta è piuttosto datata e la risoluzione n. 68/E/2023 non si è espressa esplicitamente, pur avendo l’istante accennato alla necessità del visto. Nel documento, tuttavia, l’Agenzia delle entrate ha confermato che, nei casi in cui il versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva risulti eccedente rispetto a quanto dovuto, si rendono applicabili le disposizioni previste dal D.P.R. 445/1997.
L’articolo 1, comma 2, D.P.R. 445/1997, prevede che, qualora lo scomputo non venga operato nello stesso periodo d’imposta, il sostituto di imposta ha diritto di computare l’eccedenza in diminuzione dai versamenti relativi al periodo d’imposta successivo o chiederne il rimborso in dichiarazione (Modello 770).
In ottica di trasparenza e semplificazione, l’articolo 15, D.Lgs. 175/2014, ha poi previsto che, fermo restando quanto sopra e in deroga a quanto previsto dell’articolo 17, comma 1, D.Lgs. 241/1997, le eccedenze di versamento di ritenute e imposte sostitutive sono scomputate dai successivi versamenti nel Modello F24, ma non concorrono al limite di cui all’articolo 34, L. 388/2000 (oggi euro 2.000.000). A commento dell’articolo 15, D.Lgs. 175/2014, la circolare n. 31/E/2014 aveva osservato che i sostituti d’imposta recuperano le predette eccedenze “nel limite delle ritenute d’acconto relative al periodo d’imposta in corso al momento di presentazione della dichiarazione”, dando evidenza nel modello F24 dello scomputo operato, precisando che, oltre a non concorrere alla determinazione del limite di compensazione, per detto scomputo non sussiste l’obbligo di apposizione del visto di conformità o di sottoscrizione alternativa. Infatti, si precisa che l’obbligo sussiste solo nel caso di compensazione di eccedenze risultanti dalla dichiarazione con pagamenti di importi diversi dalle ritenute dovuti nell’anno successivo (c.d. compensazione orizzontale).
Dal combinato disposto delle disposizioni citate, sembra dunque che, nel 2024, si possa operare la compensazione delle eccedenze di versamento in esame con ritenute d’acconto relative al periodo d’imposta 2024 anche per importi superiori a 5.000 euro senza la necessità di apposizione del visto di conformità sul Modello 770/2024, in quanto trattasi comunque di compensazione verticale.
In tal senso, si è espressa anche la Fondazione Studi Consulenti del Lavoro, che ha recentemente preso posizione nell’approfondimento “Rivalutazione fondo TFR: visto di conformità non necessario per l’utilizzo del credito di imposta”. Nel documento, si osserva, anche, che laddove la compensazione sia effettuata nel periodo d’imposta successivo a quello di pagamento dell’eccedenza si debba utilizzare il codice tributo “6781” denominato “Eccedenza di versamenti di ritenute di lavoro dipendente, assimilati e assistenza fiscale scaturente dalla dichiarazione del sostituto d’imposta Mod. 770 Semplificato”.
Considerata la complessità della disciplina, articolata in numerose norme, sarebbe auspicabile che l’Agenzia delle entrate confermasse espressamente i tempi e le modalità di recupero delle eccedenze a credito che possono essere di importo piuttosto rilevante.
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