Esterovestizione societaria: la notifica dell’avviso di accertamento

Nello specifico, a livello domestico, la normativa sostanziale di riferimento prevede che:

• le società, gli enti e i trust sono considerati residenti in Italia quando, per la maggior parte del periodo d’imposta (183 giorni), hanno in alternativa la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato (articolo 73, comma 3, Tuir);
• salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di società ed enti che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi dell’articolo 2359, comma 1, cod civ., in altre società ed enti se, in alternativa:

1. sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell’articolo 2359, comma 1, cod. civ., da soggetti residenti nel territorio dello Stato;
2. sono amministrate da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione, composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato.

Ciò posto, a titolo meramente esemplificativo, nel corso di una verifica fiscale effettuata nei confronti di una holding capogruppo italiana potrebbe essere constatata la c.d. “esterovestizione societaria” di una controllata non residente, con la conseguenza che i redditi dichiarati nello Stato estero sarebbero soggetti a tassazione in Italia.

Per la notifica dell’avvio della verifica fiscale al soggetto non residente e, successivamente, dell’atto impositivo, possono essere utilizzate le norme internazionali recepite nel nostro ordinamento giuridico e, segnatamente:

• l’articolo 60 D.P.R. 600/1973, il quale prevede che, in alternativa a quanto stabilito dall’articolo 142 c.p.c., la notificazione ai contribuenti non residenti può essere validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero o a quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese (ex articolo 2188 cod. civ.);
• l’articolo 60-bisP.R. 600/1973, in base al quale l’Amministrazione finanziaria italiana può chiedere all’autorità competente di un altro Stato membro di notificare al destinatario, secondo le norme sulla notificazione dei corrispondenti atti vigenti nello Stato membro interpellato, tutti gli atti e le decisioni degli organi amministrativi dello Stato relativi all’applicazione della legislazione interna sulle imposte indicate nell’articolo 2 della Direttiva relativa alla cooperazione amministrativa in campo fiscale n. 2011/16/UE del 15.02.2011 del Consiglio, che ha abrogato la Direttiva 77/799/CEE del 19.12.1977.

In merito, anche la prassi operativa ha chiarito che, per quanto concerne l’eventuale notifica di questionari o altri atti a contribuenti non residenti, valgono le disposizioni in tema di notifica degli avvisi di accertamento e degli altri atti tributari ai soggetti esteri in precedenza richiamate, in base alle quali:

• è facoltà del contribuente che non ha la residenza nello Stato e non vi ha eletto domicilio o che non abbia costituito un rappresentante fiscale, comunicare alla competente Agenzia delle entrate l’indirizzo estero per la notificazione degli avvisi e degli altri atti che lo riguardano;
• la notifica ai contribuenti non residenti è validamente effettuata anche mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo della residenza estera.

In mancanza dei predetti indirizzi, la spedizione della lettera raccomandata con avviso di ricevimento può essere effettuata all’indirizzo estero indicato dal contribuente nelle domande di attribuzione del numero di codice fiscale o variazione dati.

In definitiva, la notifica al contribuente interessato può validamente ritenersi eseguita presso:

• l’indirizzo estero eventualmente comunicato nei termini sopra indicati all’Agenzia delle entrate;
• la residenza rilevata dai registri dell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero (cfr. “Manuale in materia di contrasto all’evasione e alle frodi fiscali”, circolare n. 1/2018 del Comando Generale della Guardia di Finanza, volume II – parte III – capitolo 2, “Poteri esercitabili”, pag. 40).

Sempre in tema di notifica degli atti nei confronti di una società esterovestita, giova ricordare anche l’orientamento espresso dalla CTR Lazio, con la sentenza n. 6474 del 20.11.2019 che, nella particolare ipotesi di riqualificazione della residenza fiscale di una società con sede legale in Lussemburgo, ha sancito la regolarità della notifica effettuata presso la sede amministrativa in Italia della società di diritto estero (individuata a norma dell’articolo 73, comma 3, Tuir).

Il giudice di merito, richiamando l’orientamento espresso in sede di legittimità (ex multis cfr. Corte di Cassazione, sentenza SS.UU. n. 14917 del 20.07.2016), ha rilevato che la notifica di un atto è inesistente solo quando venga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità.

Nel caso esaminato dal giudice del gravame la notifica dell’atto ha raggiunto il suo scopo, tenuto conto che il contribuente è stato posto in condizione di controdedurre e non ha indicato alcun pregiudizio conseguente all’asserita irregolare notifica.