Guida agli adempimenti delle imprese familiari

• la continuità dell’apporto lavorativo fornito dal familiare dell’imprenditore all’interno dell’impresa individuale, senza che tale contributo sia disciplinato da un accordo giuridico specifico;
• esistenza di un legame di parentela (o affinità) tra il collaboratore e il titolare dell’impresa.

La L. 76/2016 (Legge Cirinnà) ha esteso alle unioni civili (anche tra persone dello stesso sesso) la disciplina dell’impresa familiare. In particolare, introducendo l’articolo 230-ter, cod. civ., il legislatore ha inteso disciplinare le prestazioni lavorative rese a favore del convivente more uxorio, in assenza di un diverso rapporto lavorativo tra i medesimi conviventi (es. un rapporto di società o di lavoro subordinato). Sul punto, si rappresenta che la Corte costituzionale (sentenza n. 148/2024) ha stabilito che debba ritenersi costituzionalmente illegittimo l’articolo 230-bis, comma 3, cod. civ., nella parte in cui non include il convivente more uxorio nel novero dei “familiari” che, a fronte dell’attività lavorativa prestata, in modo continuativo, nella famiglia e nell’impresa familiare, acquistano i diritti contemplati dalla medesima norma e non prevede come “impresa familiare” quella in cui collabora anche il convivente di fatto.

Nota bene

Pertanto, deve dichiararsi l’illegittimità costituzionale dell’articolo 230-ter cod. civ. il quale, a partire dal 2016, ha riconosciuto al convivente di fatto che presta la propria attività lavorativa nell’ambito dell’impresa familiare una tutela più debole e differenziata rispetto a quella di cui godono il coniuge e le altre categorie di familiari elencate dall’articolo 230-bis, comma 3, cod. civ.

Quota di partecipazione agli utili

Le regole fiscali applicabili al reddito delle imprese familiari sono definite dall’articolo 5, comma 4 e 5, Tuir, secondo cui, il reddito dichiarato dall’imprenditore può essere attribuito a ciascun familiare:

• che ha contribuito in modo continuativo e prevalente al lavoro dell’impresa;
• in base alla sua quota di partecipazione agli utili.

Nota bene

 La quota complessiva degli utili assegnata ai collaboratori familiari (o conviventi) non può superare il 49% del reddito dell’impresa, il che implica che al titolare dell’impresa familiare deve essere attribuito almeno il 51% del reddito d’impresa realizzato.

Imprese familiari e regime forfettario

L’imprenditore individuale – che esercita un’attività nella forma di impresa familiare – può adottare il regime forfettario. Per tali imprese, l’imposta sostitutiva è calcolata sul reddito d’impresa, al lordo delle quote assegnate ai collaboratori familiari, i quali sono esonerati dagli obblighi dichiarativi ai fini Irpef, limitatamente ai redditi provenienti dall’impresa familiare in regime forfetario.

Il collaboratore familiare (se in possesso di una partita iva individuale), non può accedere al regime forfetario per la sua attività, in quanto il regime forfetario è escluso in caso di partecipazione all’impresa familiare.

I principi generali di tassazione prescritti per l’impresa familiare, si applicano anche al reddito del convivente di fatto che partecipa agli utili dell’impresa (risoluzione n. 134/E/2017).

I redditi attribuiti a familiari o conviventi (in base alle loro quote di partecipazione):

• non costituiscono spese nella determinazione del reddito dell’impresa familiare;
• rappresentano una suddivisione degli utili dell’impresa stessa.

Nota bene

La quota di reddito assegnata:

• al titolare, è produttiva di “reddito d’impresa” (data la natura dell’impresa familiare come impresa individuale);
• ai collaboratori familiari (o conviventi), è tassata come “reddito da partecipazione” (Conferenza Ministeriale n. 40/1976), indipendentemente dall’effettiva percezione (principio di trasparenza).

Imprese familiari e modalità di attribuzione delle perdite

La partecipazione al reddito d’impresa da parte del familiare (o del convivente) è valida solo in presenza di utili.

Diversamente, se l’impresa registra una perdita, l’imputazione della stessa non è consentita ai partecipanti, ma è riconosciuta fiscalmente (per intero) nei confronti del solo titolare dell’impresa, il quale potrà compensarla con i redditi di altre categorie che concorrono, nel medesimo periodo d’imposta, a formare il proprio reddito complessivo.

Requisiti previsti dalla normativa fiscale

La normativa fiscale, rispetto a quella civilistica, presuppone che la collaborazione resa dal familiare (o dal convivente) debba essere, non solo continuativa, ma anche prevalente rispetto a qualsiasi altra attività lavorativa svolta dal medesimo collaboratore dell’imprenditore.

I predetti requisiti sono da dichiarare dal collaboratore con la firma nel frontespizio (istruzioni al quadro RH modello Redditi Pf).

Ripartizione del reddito nell’impresa familiare

L’imputazione del reddito dell’impresa al collaboratore (o al convivente) è subordinata alle seguenti condizioni:

• esistenza di un documento (un atto pubblico o una scrittura privata autenticata), contenente il nome del partecipante e il suo rapporto di parentela o affinità con l’imprenditore;
• indicazione nella dichiarazione dei redditi dell’imprenditore delle quote di partecipazione agli utili spettanti ai familiari (conviventi);
• l’atto pubblico (o la scrittura privata) devono essere datati anteriormente all’inizio del periodo d’imposta.

Nota bene

Sebbene non sia necessario specificare nell’atto pubblico (o nella scrittura privata) l’esatta misura delle quote di partecipazione agli utili assegnati ai collaboratori familiari (o conviventi), poiché tali quote vengono determinate retrospettivamente in base al lavoro svolto in azienda (purché sia continuativo e prevalente), la Corte di Cassazione (sentenza n. 14908/2012) ha stabilito che nella gestione delle imprese familiari, la scrittura privata riveste un ruolo fondamentale nei rapporti di partecipazione agli utili, poiché:

• determina le quote di partecipazione agli utili dell’impresa;
• costituisce prova dell’esistenza e dell’entità della partecipazione del singolo partecipante all’impresa familiare, proporzionalmente alla qualità e alla quantità del lavoro svolto.

Decorrenza degli effetti dell’impresa familiare

Le conseguenze fiscali legate all’assegnazione di una parte del reddito ai collaboratori si verificano con decorrenza differenziata a seconda delle seguenti situazioni:

• avvio di un’impresa familiare ex novo;
• trasformazione di un’impresa esistente in una forma di impresa familiare;
• ingresso di un nuovo collaboratore nell’impresa familiare.

Impresa familiare ex novo

In caso di costituzione di una nuova attività di impresa, gli effetti fiscali si manifestano nel medesimo periodo d’imposta di inizio attività, a condizione che l’atto di dichiarazione dell’impresa familiare (atto pubblico o scrittura provata autenticata) sia registrato entro 30 giorni dalla sua costituzione. Di conseguenza, per garantire l’assegnazione del reddito al collaboratore familiare (o convivente), già a partire dal periodo d’imposta 2024 (Modello Redditi 2025), l’atto costitutivo deve essere sottoscritto entro il 31.12.2024 (e registrato nei successivi 30 giorni).

ESEMPIO

Marco Verdi avvia un’attività di giardiniere in data 15.12.2024, costituendo contemporaneamente un’impresa familiare con suo fratello luca. Nel caso prospettato, gli effetti fiscali dell’impresa familiare si manifestano già nel 2024, con l’effetto che nel modello redditi 2025, sarà assegnata a luca verdi una quota del reddito realizzato nel 2024, in relazione all’attività svolta a favore dell’impresa individuale del fratello Marco Verdi, fermo restando il limite massimo del 49% del reddito d’impresa realizzato.

Costituzione di un’impresa familiare da un’impresa esistente

Qualora un’impresa individuale esistente venga successivamente dichiarata “impresa familiare”, gli effetti fiscali si verificano a partire dal periodo d’imposta successivo alla data dell’atto (circolare n. 98/E/2000). Conseguentemente, se l’atto in parola viene stipulato:

• entro il 31.12.2024, l’effetto fiscale di ripartizione del reddito al collaboratore familiare (o convivente) si verificherà solo a partire dal 2025 (Modello Redditi 2026);
• oltre la data del 31.12.2024, l’effetto fiscale di ripartizione del reddito al collaboratore familiare (o convivente) si verificherà solo a partire dal 2026 (Modello Redditi 2027).

ESEMPIO

Luca Rossi – che svolge attività di pittore di interni dal 2020 – stipula in data 18.10.2024 un atto costitutivo di impresa familiare con suo figlio Michele.

Nel caso prospettato, gli effetti fiscali iniziano a decorrere dal periodo d’imposta successivo alla costituzione dell’impresa familiare (anno 2024), con l’effetto che:

• il reddito d’impresa del periodo d’imposta 2024 (modello redditi 2025) dovrà essere assoggettato a tassazione in capo al solo titolare dell’impresa individuale (Luca Rossi);
• soltanto a partire dal periodo d’imposta 2025 (modello redditi 2026), dovrà essere assegnata al figlio dell’imprenditore (Michele Rossi) una quota di reddito proporzionale all’attività svolta.

Ingresso di un nuovo collaboratore

L’effetto fiscale è differito al periodo d’imposta successivo, anche nel caso in cui nuovi collaboratori familiari (o conviventi) entrino a far parte di un’impresa familiare già esistente. In questo caso, la quota del reddito d’impresa assegnata ai nuovi collaboratori potrà essere a loro attribuita a partire dall’anno successivo a quello in cui avviene la modifica dell’atto. Di conseguenza, per far partecipare il collaboratore (o il convivente) alla suddivisione del reddito d’impresa familiare già dal periodo d’imposta 2025 (modello Redditi 2026), la modifica dell’atto deve essere effettuata entro il prossimo 31.12.2024.

ESEMPIO

Luca Rossi svolge dal 2016 l’attività di elettricista, in forma familiare, con il fratello Giovanni. In data 21.10.2024, a seguito dell’ingresso di un nuovo collaboratore (padre), l’atto dell’impresa familiare viene modificato. Gli effetti fiscali della modifica decorrono dal 2025 (modello Redditi 2026) e pertanto:

• il reddito d’impresa 2024 (modello redditi 2025) è ripartito tra il titolare e il fratello;
• il reddito d’impresa 2025 (modello redditi 2026) sarà distribuito anche al padre in proporzione all’attività svolta.

Uscita di un collaboratore

Al collaboratore che interrompe l’attività svolta all’interno dell’impresa familiare nel corso dell’anno, deve essere assegnata una quota di reddito proporzionata alla quantità e qualità del lavoro prestato durante l’anno. I requisiti di continuità e prevalenza dell’attività devono essere valutati considerando il periodo precedente la cessazione.

ESEMPIO

Luca Rossi esercita, dal 2019, l’attività di idraulico in forma familiare con suo figlio Luigi. Nel mese di luglio 2024, il figlio Luigi cessa l’attività nell’impresa familiare del padre, avviando una propria attività di impresa. In tale fattispecie, la quota di reddito del 2024 assegnata al figlio Luigi Rossi sarà proporzionata all’attività svolta fino al mese di luglio 2024.

Nota bene

Al collaboratore che lascia l’impresa familiare spetta una parte degli incrementi patrimoniali, che include plusvalenze latenti, compreso il valore dell’avviamento derivante dall’attività svolta da lui, insieme a una quota di utili residui ancora non distribuiti. Queste somme non hanno rilevanza fiscale e, di conseguenza, non sono soggette a tassazione.

Cessione impresa familiare

La tassazione della plusvalenza derivante dalla cessione dell’impresa familiare è alquanto discussa, in quanto sussistono diversi orientamenti in materia:

1. secondo un primo orientamento, la plusvalenza è imputabile interamente in capo all’imprenditore – essendo irrilevante per i collaboratori familiari (risoluzione n. 78/E/2015) – e deve essere assoggettata:

• sempre a tassazione ordinaria, se realizzate mediante cessione a titolo oneroso di aziende possedute da non più di cinque anni;
• a tassazione separata, (per opzione) se realizzate mediante cessione a titolo oneroso di aziende possedute da più di cinque anni.

2. secondo un altro orientamento, invece, la plusvalenza è imputabile ai singoli partecipanti a prescindere dalla loro effettiva percezione (così come avviene per i redditi derivanti dall’esercizio della stessa) e assoggettata a tassazione in capo a ciascun collaboratore, indipendente dall’effettiva corresponsione da parte dell’imprenditore della quota spettante a ciascuno di essi.

Nota bene

Resta ben inteso che tutte le movimentazioni finanziarie (intercorrenti tra il titolare e i collaboratori) relative alla liquidazione degli utili di impresa e/o degli incrementi di valore dell’azienda, sono irrilevanti fiscalmente, ossia indeducibili dal reddito dell’impresa familiare e non imponibili per il collaboratore familiare.