Guida ai rimborsi spese e chilometrici ai dipendenti

Trasferte nell’ambito del territorio comunale

Le indennità e i rimborsi di spese percepiti per le trasferte nell’ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro concorrono integralmente a formare il reddito del dipendente percettore, ad esclusione dei rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore. Ai fini in esame, non assume alcuna rilevanza:

• l’ampiezza del comune in cui il dipendente ha la sede di lavoro, neppure nell’ipotesi in cui esista una legge che preveda la corresponsione di una indennità per coloro che si recano in missione fuori dalla sede di servizio in località distanti almeno 10 chilometri (L. 417/1978);
• l’eventuale ripartizione del territorio in entità subcomunali, come le frazioni, dovendosi comunque aver riguardo al territorio comunale (circolare n. 326/E/1997).

Per quanto riguarda la documentazione che legittima l’esclusione di tale rimborso di spesa dal concorso al reddito imponibile, oltre alla documentazione rilasciata dal vettore (biglietti dell’autobus, ricevuta del taxi), è necessario che dalla documentazione interna risulti in quale giorno l’attività del dipendente è stata svolta all’esterno della sede di lavoro (circolare n. 326/E/1997).

Il rimborso per utilizzo del servizio di “car sharing”

Non partecipano, inoltre, a formare il reddito di lavoro dipendente, ai sensi dell’articolo 51, comma 5, Tuir, i rimborsi delle spese sostenute dai dipendenti per l’utilizzo del servizio di “car sharing”, in occasione di trasferte effettuate nell’ambito del territorio comunale in cui è ubicata la sede di lavoro, a condizione che il documento rilasciato dalla società (che fornisce il servizio in parola) sia idoneo ad attestare, analogamente ai documenti provenienti dal vettore:

• l’effettivo spostamento dalla sede di lavoro e;
• l’utilizzo del servizio da parte del dipendente (risoluzione n. 83/E/2016)

Trasferte fuori del territorio comunale

L’articolo 51, comma 5, Tuir, disciplina, invece, in maniera dettagliata, il trattamento dei rimborsi di spese erogati in occasione di trasferte effettuate al di fuori della sede abituale di lavoro, individuando tre diversi regimi di tassazione, in funzione del differente sistema di corresponsione adottato:

• forfetario;
• analitico (o piè di lista);
• misto.

Nota bene

La scelta di uno dei tre sistemi risulta essere vincolante per l’intera durata della trasferta, poiché non è consentito adottare, nell’ambito della stessa missione, criteri diversi per le singole giornate.

Il rimborso forfettario

La norma prevede che, qualora l’indennità di trasferta venga corrisposta in misura forfetaria, la stessa non concorre a formare il reddito del percipiente fino all’importo massimo di euro 46,48 giornaliere (limite elevato ad euro 77,47 per le trasferte all’estero), al netto delle spese di viaggio e di trasporto, in quanto esse saranno rimborsate integralmente in base ai giustificativi di spesa emessi dal vettore, ovvero all’indennità chilometrica previamente autorizzata.

L’importo delle indennità non soggetto a tassazione non subisce, comunque, alcuna riduzione con riferimento alla durata della trasferta, per cui non importa che la stessa sia inferiore alle 24 ore o che, comunque, non comporti alcun pernottamento fuori sede, poiché la quota di franchigia esclusa da imposizione resta fissata entro i limiti stabiliti dalla norma (circolare n. 326/E/1997).

Il regime di esenzione in argomento è esteso anche ai rimborsi analitici delle spese di viaggio e trasporto, comprese quelle corrisposte sottoforma di indennità chilometriche, le quali non concorrono a formare il reddito quando le stesse vengono rimborsate separatamente sulla base di idonea documentazione; sono, invece, soggetti ad imposizione, tutti i rimborsi di spese che, pur se analiticamente documentati, vengono corrisposti in aggiunta all’indennità forfetaria di trasferta (salvo quanto specificatamente previsto per le ipotesi di rimborso misto).

Per quanto riguarda la documentazione relativa alle spese rimborsate forfetariamente, è necessario che l’impresa, prima dell’inizio della trasferta, predisponga un ordine di trasferta o successivamente, a trasferta avvenuta, faccia predisporre dal dipendente un’apposita dichiarazione per la missione svolta. Si sottolinea che, in tale caso, nessun documento dovrà essere acquisito da parte dell’impresa per le spese liquidate forfetariamente.

L’impresa dovrà provvedere ad effettuare la ritenuta per le somme erogate, ad esclusione di quelle relative alle spese di viaggio, a titolo d’indennità di trasferta che eccedono i limiti di esenzione stabiliti dall’articolo 51 Tuir: in altri termini, in caso di trasferta in Italia (fuori dal comune di lavoro), il datore di lavoro effettuerà la ritenuta solo e unicamente per le somme erogate a titolo d’indennità forfetaria che eccedono il limite di euro 46,48 giornaliero.

Il rimborso analitico o piè di lista

Il datore di lavoro può rimborsare ai propri dipendenti, in modo dettagliato, le spese sostenute durante le trasferte effettuate al di fuori del territorio comunale, sulla base di idonea documentazione giustificativa esibita dal lavoratore.

Nota bene

I compensi in parola – concernenti le spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto, comprese quelle erogate a titolo di indennità chilometrica determinati su base analitica – non concorrono, in nessun caso, a formare il reddito del lavoratore dipendente.

Allo stesso modo, non concorrono a formare il reddito del dipendente i rimborsi delle altre spese sostenute nel corso delle trasferte quali, ad esempio, quelle per la lavanderia, il telefono, il parcheggio e le mance, anche non documentabili, purché analiticamente attestate dal dipendente e fino ad un importo massimo giornaliero di:

• euro 15,49 per le trasferte in Italia;
• euro 25,82 per le trasferte effettuate all’estero.

L’eventuale corresponsione di una indennità aggiuntiva al rimborso analitico, indipendentemente dall’importo, concorre interamente a formare il reddito di lavoro dipendente.

Nel caso di rimborso a piè di lista, il dipendente alla fine della trasferta dovrà predisporre una nota, connessa ad una specifica dichiarazione, a cui allegherà tutti i giustificativi di spesa necessari per il rimborso.

La documentazione giustificativa delle spese di vitto, alloggio e viaggio, sostenute dal dipendente o dal collaboratore in trasferta, deve essere intestata agli stessi con l’indicazione del relativo codice fiscale. In particolare, se viene utilizzata la ricevuta fiscale è necessario che la stessa sia integrata, a cura dell’emittente, con il nominativo e codice fiscale del dipendente o del collaboratore che ha sostenuto la spesa.

I costi possono essere documentati anche con scontrino fiscale, purché vi siano indicati il codice fiscale del dipendente, la natura, la qualità e la quantità dell’operazione (circolare n. 97/E/1997): è, inoltre, ammessa la possibilità di utilizzare carte di credito intestate alle aziende (risoluzione n. 8/727/1985).

Nota bene

Il requisito dell’intestazione non è necessario per alcuni documenti di viaggio (es. biglietti ferroviari), come pure per i prospetti di liquidazione delle indennità chilometriche che possono ritenersi idonei ai fini in esame, anche in mancanza dell’intestazione, a condizione che tali documenti siano manifestamente correlati rispettivamente all’incarico conferito al lavoratore ed alla specifica autorizzazione per l’uso di mezzi propri.

Le spese per cui non è possibile ottenere un documento intestato (spese minute, mance o spese telefoniche) possono essere considerate sufficientemente documentate sulla base delle semplici dichiarazioni del dipendente (risoluzione n. 9/512/1982).

Trasferte estero sostenute dagli autotrasportatori

Per le trasferte all’estero, con riferimento alle spese sostenute dagli autotrasportatori, è stato ritenuto che tali spese si considerino idoneamente documentate se dal documento stesso si evincono i seguenti elementi (circolare n. 20/E/1986):

• i soggetti tra cui avviene l’operazione commerciale;
• la natura, qualità e quantità dei beni o delle prestazioni oggetto della transazione economica;
• il corrispettivo pagato;
• la data di effettuazione dell’operazione.

In relazione ai diversi ordinamenti esistenti nei singoli Stati, è, tuttavia, considerata idonea la documentazione rilasciata nello Stato estero secondo la legislazione ivi in vigore, anche se non conforme a quella prescritta dalla normativa italiana: tutte le spese analiticamente documentate saranno escluse dall’assoggettamento a ritenuta, deducibili dall’impresa, nei limiti indicati dall’articolo 95, Tuir.

Metodo misto

Il metodo misto si configura allorquando, unitamente all’indennità forfetaria, vengano rimborsate al dipendente, in maniera analitica, le spese di vitto o di alloggio, ovvero entrambe. Qualora vengano rimborsate analiticamente le spese di vitto o quelle di alloggio, ma non entrambe, la norma dispone che la quota esentata da tassazione (euro 46,48 per le trasferte nel territorio dello Stato, ed euro 77,47 per le trasferte all’estero) debba essere ridotta di un terzo. Diversamente, nel caso di rimborso spese di vitto e di alloggio, nonché nei casi di vitto e alloggio fornito gratuitamente, la quota esentata da tassazione deve essere ridotta di due terzi (da euro 46,48 ad euro 15,49 per le trasferte nel territorio dello Stato e da euro 77,47 ad euro 25,82 per le trasferte estero).

I rimborsi relativi a spese di viaggio e trasporto, incluse quelle corrisposte come indennità chilometrica, non concorrono comunque a formare il reddito, quando siano effettuati sulla base di idonea documentazione, mentre ogni ulteriore eventuale rimborso spese – in aggiunta a quelle di vitto, alloggio, viaggio e trasporto – è interamente assoggettato a tassazione.

Il datore di lavoro può, dunque, decidere di rimborsare le spese di trasferta con un sistema misto, fondato in parte su un’indennità forfetaria di trasferta e per il resto sul rimborso a piè di lista delle sole spese di alloggio o sull’alloggio fornito gratuitamente. In particolare, l’esenzione della tassazione per il dipendente sarà possibile solo per:

• le spese di alloggio o di vitto, espressamente indicate a piè di lista, e per l’indennità forfetaria di trasferta nei limiti previsti dall’articolo 51, Tuir, ridotta di 1/3;
• riduzione elevata a 2/3 se il dipendente documenterà sia le spese di alloggio che quelle di vitto.

ESEMPIO

Si pensi, ad esempio, ad una missione svolta in Italia fuori dal Comune di lavoro: il datore di lavoro potrà rimborsare in completa esenzione d’imposta le spese idoneamente documentate per l’alloggio o per il vitto e l’indennità di trasferta nella misura massima di euro 30,99 (misura ordinaria di euro 46,48, ridotta di un terzo). Qualora il dipendente chieda il rimborso piè di lista delle spese sia di vitto che di alloggio, se viene erogata anche una indennità di trasferta forfetaria, essa risulterà esente solo nella misura di euro 15,49 (misura ordinaria di euro 46,48, ridotta di 2/3).

Il trattamento fiscale dei rimborsi chilometrici

Per rimborsi chilometrici (o indennità chilometriche) s’intendono i rimborsi delle spese di viaggio sostenute dal soggetto interessato per raggiungere il luogo di esercizio dell’attività mediante un proprio mezzo di trasporto (risoluzione n. 38/E/2014). Ai fini impositivi, le indennità chilometriche, ai sensi del citato articolo 51, comma 5, Tuir:

• non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente se le spese sono documentate e sostenute in occasioni di trasferte effettuate fuori dal territorio comunale;
• sono invece assoggettate a tassazione, in caso di trasferte effettuate nell’ambito del territorio comunale.

Le indennità chilometriche non possono essere forfetarie, ma devono essere necessariamente quantificate in base al tipo di veicolo e alla distanza percorsa, tenendo conto degli importi contenuti nelle tabelle elaborate dall’ACI (risoluzione n. 38/E/2014).

Relativamente all’indennità chilometrica per le trasferte fuori del comune (le uniche non imponibili in capo al dipendente), l’Amministrazione Finanziaria (circolare n. 326/E/1997) ha precisato che, al fine di consentire l’esclusione dalla formazione del reddito di lavoro dipendente:

• non è necessario che il datore di lavoro provveda al rilascio di una espressa autorizzazione scritta che contenga tutti i dati relativi alla percorrenza e al tipo di autovettura ammessa per il viaggio;
• è necessario che, in sede di liquidazione, l’ammontare dell’indennità sia determinato avuto riguardo alla percorrenza, al tipo di automezzo usato dal dipendente e al costo chilometrico ricostruito secondo il tipo di autovettura.

Detti elementi dovranno risultare dalla documentazione interna conservata dal datore di lavoro.

Rimborsi dalla sede di residenza del lavoratore

Con la risoluzione n. 92/E/2015 sono stati forniti taluni chiarimenti in merito al corretto trattamento fiscale dei rimborsi chilometrici a favore dei dipendenti inviati in trasferta. Al riguardo, è stato chiarito che:

• qualora la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza, la località di missione, risulti inferiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, con la conseguenza che al lavoratore è riconosciuto, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di minor importo, quest’ultimo è da considerare non imponibile ai sensi dell’articolo 51, comma 5, secondo periodo, Tuir;
• nell’ipotesi in cui la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza, la località di missione risulti maggiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, con la conseguenza che al lavoratore viene erogato, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di importo maggiore rispetto a quello calcolato dalla sede di servizio, la differenza è da considerarsi reddito imponibile ai sensi dell’articolo 51, comma 1, Tuir.

Rimborso indennità chilometriche a favore dei rider

Con la risposta a interpello n. 290/2023, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il “rimborso chilometrico”, spettante ai rider che utilizzano il mezzo proprio, anziché quello aziendale, per l’espletamento dell’attività lavorativa, possa considerarsi riferibile a costi sostenuti nell’interesse esclusivo del datore di lavoro e, pertanto, non sia imponibile, ai fini Irpef, quale reddito di lavoro dipendente in capo ai beneficiari.

Nota bene

In particolare, la richiamata risoluzione ha chiarito che, il “rimborso chilometrico”:

• spetta ai rider che, su richiesta aziendale, utilizzano il proprio veicolo durante il turno per l’esecuzione delle consegne;
• è previsto a copertura integrale e forfetaria di tutti i costi sostenuti (carburante/energia, usura del veicolo, ivi compreso il mantenimento dello stesso in condizioni di sicurezza, manutenzione del veicolo, assicurazione, ecc.);
• viene calcolato automaticamente dalla società in base al percorso tramite Google Maps e non è soggetto a contribuzione previdenziale;
• è parametrato alla tipologia del mezzo utilizzato (auto, scooter, bicicletta);
• è riferito ai chilometri calcolati attraverso l’apposita app aziendale, impostata sul percorso più breve per raggiungere il punto consegna.

Il trattamento fiscale del rimborso spese parcheggio

Con la consulenza giuridica n. 5/2019, è stato chiarito che il rimborso delle spese di parcheggio sostenute dai dipendenti in trasferte fuori dal Comune in cui si trova la sede di lavoro, configurandosi quale rimborso di spese diverse da quelle di viaggio, trasporto, vitto ed alloggio:

• è assoggettabile interamente a tassazione, laddove il datore di lavoro abbia adottato i sistemi del rimborso forfettario e misto;
• rientra tra le “altre spese” (ulteriori rispetto a quelle di viaggio, trasporto, vitto e alloggio) escluse dalla formazione del reddito di lavoro dipendente fino all’importo massimo di 15,49 euro giornalieri (elevato a 25,82 euro per le trasferte all’estero) nei casi di rimborso analitico.

Rimborso spese per i lavoratori in smart working

In relazione alle spese sostenute dai dipendenti in smart working, con le risposte ad interpello n. 314/2021, n. 328/2021 e n. 371/2021 è stato affermato che:

• partecipano a formare il reddito di lavoro dipendente, le somme rimborsate dal datore di lavoro sulla base di un criterio forfetario, non sostenuto da elementi e parametri oggettivi documentalmente accertabili, considerata l’assenza per la fattispecie in esame di una specifica disposizione di legge che individua la quota esclusa da imposizione;
• non partecipano a formare il reddito di lavoro dipendente, i rimborsi spese riconosciuti con criteri analitici, che consentono di determinare per ciascuna tipologia di spesa (es. connessione internet, energia elettrica, ecc.) la quota di costi risparmiati dal datore di lavoro che sono stati sostenuti dal dipendente.

Il rimborso delle spese, sostenuto per soddisfare un’esigenza del dipendente legata alle modalità di prestazione dell’attività in smart working, è deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’articolo 95, comma 1, Tuir (risposta ad interpello n. 371/2021).

Rimborso spese per la ricarica domestica delle auto elettriche

Con la risposta a interpello n. 421/E/2023, l’Amministrazione finanziaria ha fornito chiarimenti in merito al trattamento fiscale da riservare alle somme rimborsate dal datore di lavoro al dipendente per ristorarlo del costo energetico sostenuto per ricaricare l’autoveicolo concesso in uso promiscuo, precisando che:

• le infrastrutture (wallbox, colonnine di ricarica e contatore a defalco), eventualmente installate presso l’abitazione del dipendente, rientrano tra i beni che devono essere separatamente valutati, al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente.

Pertanto, le infrastrutture di ricarica, installate presso l’abitazione dei dipendenti, dovranno essere valorizzate secondo i criteri definiti dall’articolo 9 Tuir e assoggettate a tassazione come reddito di lavoro dipendente.

• il consumo di energia non rientra tra i beni e servizi forniti dal datore di lavoro (cd. fringe benefit), ma costituisce un rimborso di spese sostenuto dal lavoratore, il quale deve essere assoggettato a tassazione.

Nota bene

Per la citata prassi amministrativa,  soltanto le somme che il datore di lavoro corrisponde al lavoratore a titolo di rimborso spese costituiscono, per quest’ultimo, reddito di lavoro dipendente, ad eccezione delle spese rimborsate nell’esclusivo interesse del datore di lavoro, anticipate dal dipendente per snellezza operativa, quali ad esempio l’acquisto di beni strumentali di piccolo valore (es. carta della fotocopia o della stampante, pile della calcolatri-ce, ecc.), e fatte salve specifiche deroghe previste dal medesimo articolo 51 comma 5, Tuir, per il rimborso analitico delle spese per trasferte.

Rimborso spese per il personale scolastico in didattica a distanza (DAD)

Il rimborso spese per i costi sostenuti dal personale scolastico in didattica a distanza – riconosciuto dall’Ente ai propri dipendenti (personale scolastico) per l’utilizzo dei dispositivi IT (funzionali allo svolgimento della didattica a distanza) –  non concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente, ai sensi dell’articolo 51, comma 1, Tuir, se il rimborso si basa su parametri oggettivi diretti a determinare i costi risparmiati dall’Ente che, invece, sono stati sostenuti dal dipendente nell’espletamento della propria attività lavorativa (risposta ad interpello n. 798/2021).

Tale precisazione è coerente con quanto sostenuto in passato dalla medesima Amministrazione Finanziaria (risoluzione n. 74/E/2017), la quale ha avuto modo di precisare che, qualora il legislatore non abbia provveduto a indicare un criterio ai fini della determinazione della quota esclusa da imposizione, i costi sostenuti dal dipendente nell’esclusivo interesse del datore di lavoro devono essere individuati sulla base di elementi oggettivi, documentalmente accertabili, al fine di evitare che il relativo rimborso concorra alla determinazione del reddito di lavoro dipendente.

Nota bene

L’istanza presentata dal dipendente (personale scolastico) per richiedere il rimborso spese non è soggetta al pagamento dell’imposta di bollo, poiché rientra nell’ipotesi di esenzione contemplata dalla nota 3 all’articolo 3 della Tariffa allegata al D.P.R. 642/72, secondo cui non sono soggette all’imposta le istanze concernenti rapporti di impiego prodotte dai dipendenti degli uffici controindicati all’amministrazione competente.

Rimborso spese di tamponi COVID obbligatori

Il rimborso riconosciuto dal datore di lavoro al proprio dipendente, relativo alle spese sostenute per effettuare un tampone COVID-19, imposto – nel caso di specie – da un Protocollo della Presidenza del Consiglio dei ministri, non costituisce reddito imponibile ai fini Irpef per il lavoratore, poiché tale spesa rientra tra quelle sostenute nell’esclusivo interesse del datore (risposta a interpello n. 160/2022).

Viene altresì precisato che:

– ai fini della non imponibilità Irpef, il datore deve acquisire la documentazione attestante il sostenimento della spesa da parte del dipendente;

– il lavoratore non potrà fruire della detrazione di cui all’articolo 15 Tuir, con la conseguenza che il medesimo lavoratore sarà tenuto, nel caso in cui presenti una dichiarazione dei redditi precompilata, a modificare il campo relativo alle spese mediche riducendolo del relativo importo.