I corrispettivi relativi a SAL accettati sono ricavi per l’appaltatore

Il caso sottoposto all’attenzione dei giudici di vertice trae origine dalla notifica ad una s.p.a. di tre avvisi di accertamento con i quali l’Agenzia delle Entrate contestava l’erronea valutazione delle rimanenze finali delle opere con tempo di esecuzione ultrannuale. Veniva contestata, in particolare, la violazione dell’articolo 98 Tuir per aver adottato il metodo del cost to cost.

Gli avvisi venivano impugnati dinanzi alla competente Commissione tributaria provinciale, la quale accoglieva il ricorso. A seguito di appello dell’Agenzia, la Commissione tributaria regionale della Puglia accoglieva il gravame rilevando, tra le altre cose, che il criterio adottato dalla società contribuente per la valutazione delle rimanenze finali delle opere con tempo di esecuzione ultrannuale non fosse applicabile al caso di specie, in quanto si sarebbe dovuta effettuare una valutazione sulla base dei corrispettivi liquidati.

Pertanto, la contribuente proponeva ricorso in Cassazione lamentando, tra gli altri motivi, la violazione e falsa applicazione dell’articolo 93, commi 1 e 2, Tuir. La ricorrente si doleva, più precisamente, della ritenuta non corretta contabilizzazione delle opere di durata ultrannuale, benché essa fosse avvenuta in base ai corrispettivi effettivamente liquidati e corrisposti. Inoltre, essa contestava che la Commissione tributaria regionale, pur riconoscendo la possibilità di utilizzare il metodo del cost to cost e pur conoscendo il contenuto del contratto di appalto stipulato con il Comune e dei provvedimenti di liquidazione e pagamento emessi dal Comune, aveva comunque ritenuto fondato il rilievo contestato dall’Ufficio.

Ebbene, la Corte di Cassazione ha ritenuto infondata la suddetta doglianza, precisando innanzitutto che la vicenda processuale attiene ai lavori di ampliamento del cimitero comunale in corso su ordinazione di durata ultrannuale, il cui corrispettivo è stato pattuito unitariamente.

Dopo aver specificato cosa debba intendersi per tali lavori (cfr., Risoluzione AdE 31.10.2002, n. 342; par. 5 principio contabile nazionale OIC 23) e come possono essere valutati secondo i principi civilistici (“criterio della commessa espletata” ex articolo 2426, comma 1, n. 9, cod. civ. ovvero “criterio della percentuale di completamento” ex articolo 2426, comma 1, n. 11, cod. civ.), la Corte di Cassazione si è focalizzata sul profilo fiscale attinente i lavori in corso su ordinazione.

Essa ha evidenziato che, sulla base di quanto previsto dall’articolo 93, commi 1 e 2, Tuir, la valutazione delle opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario avviene «sulla base dei corrispettivi pattuiti» oppure «in base ai corrispettivi liquidati» per la parte di opere e servizi coperte da stati di avanzamento dei lavori.

La Cassazione ha altresì precisato che, in caso di appalto di opere di durata pluriennale che preveda l’effettuazione dei pagamenti sulla base dello stato di avanzamento dei lavori (come nel caso in esame), trova applicazione l’articolo 109, comma 2, lett. b), Tuir, con la conseguenza che, ai fini delle imposte dirette, i costi si considerano conseguiti dall’appaltatore alla data di accettazione definitiva degli stati di avanzamento dei lavori.

Inoltre, essa ha osservato che il carattere provvisorio o definitivo della liquidazione del corrispettivo secondo gli stati di avanzamento dei lavori incide sulla classificazione del relativo componente positivo di reddito rilevato dall’appaltatore, in termini di «ricavo» o «rimanenza» e l’inclusione nell’una o nell’altra categoria è condizionata dalla definitività della relativa liquidazione, correlata all’avvenuta produzione degli effetti giuridici dell’accettazione relativi al passaggio della proprietà o del rischio (cfr., Cass. ord. 23.06.2021, n. 18035).

Pertanto, la Suprema Corte ha affermato che: «le rimanenze … sono solo quelle riferite alla parte di corrispettivi maturata, ma non ancora liquidata in via definitiva… I corrispettivi liquidati a titolo definitivo, relativi a stati di avanzamento lavori accettati dal committente, costituiscono corrispettivi maturati e, dunque, ricavi e non rimanenze».

In virtù di ciò, i giudici di vertice hanno affermato che la sentenza impugnata fosse conforme a tali principi in quanto i giudici di secondo grado hanno correttamente rilevato che la valutazione fiscale delle rimanenze finali dovesse essere effettuata sulla base dei corrispettivi liquidati per la parte di opere coperta da stati di avanzamento lavori.