Ifrs 15 dal 2018 e riflessi fiscali per la valutazione delle commesse

Per quanto riguarda in particolare questi ultimi soggetti, un elemento di significativa novità è rappresentato dalla entrata in vigore, a partire dagli esercizi che iniziano dal 1° gennaio 2018, del nuovo Ifrs 15 che va a sostituire il precedente Ias 11; il documento di ricerca della FNC vi dedica pertanto una parte rilevante della propria disamina, da cui si possono trarre spunti di sicuro interesse professionale sia per gli aspetti bilancistici che per quelli fiscali.

In merito a questi ultimi, non vi è dubbio che, tanto in vigore dello Ias 11 quanto a seguito della applicazione dello Ifrs 15, dal punto di vista generale, si applica il principio di derivazione rafforzata di cui all’articolo 83 Tuir.

È da ritenersi perciò confermato quanto l’Agenzia delle Entrate ebbe a chiarire con la circolare 7/E/2011 ovvero che con l’impostazione contabile adottata dai principi contabili internazionali viene abbandonata la logica della valutazione delle rimanenze, per applicare invece una modalità di contabilizzazione basata sulla immediata e diretta rilevazione dei ricavi nel conto economico degli esercizi nel corso dei quali l’opera è realizzata. Proprio da questo diverso approccio contabile discende una grande deviazione per i soggetti Ias Adopter; ovvero, poiché non sono contabilizzate nel conto economico delle rimanenze, bensì dei ricavi, se ne deduce che per tali soggetti non si applica l’articolo 93 Tuir.

Tuttavia, in ambito fiscale questo non può comunque portare ad una conclusione semplicistica secondo la quale i soggetti Ias Adopter applicherebbero una sorta di derivazione “piena” dal conto economico.

Infatti, una prima fondamentale deroga è riferita alle perdite di commessa qualora queste fossero rilevate, come noto per intero, nel corso del periodo di realizzazione dell’opera; tali perdite di commessa, sino a che non sono realizzate con certezza al momento della conclusione dell’opera, vengono infatti equiparate ad accantonamenti, con la conseguenza che – stante l’elencazione chiusa dell’articolo 107 Tuir, ed il riferimento all’articolo 9, comma 1, D.M. 08.06.2011 – non sono deducibili nell’anno della loro rilevazione in corso d’opera, neppure per i soggetti Ias Adopter.

Una seconda deroga alla derivazione rafforzata per i soggetti Ias Adopter riguarda la deducibilità fiscale di penali legali e contrattuali, e lo stesso discorso vale anche per la stima di potenziali resi, ove fosse presente nella valutazione delle commesse a fine esercizio.

A questo riguardo, la deroga è stata espressamente prescritta dal D.M. 10.01.2018 che ha riguardato proprio le disposizioni di coordinamento del nuovo Ifrs 15 con le norme fiscali. La scelta del D.M. 10.01.2018, come osserva la FNC nel documento qui in commento, è stata orientata alla semplificazione ed ha perciò limitato la non deducibilità ai fini fiscali nell’esercizio della loro rilevazione al conto economico di quelle componenti che, se fosse stata applicata una logica giuridico-formale, anziché essere imputate a riduzione dei ricavi, avrebbero rappresentato un accantonamento: si tratta appunto delle penali contrattuali e legali e del costo di eventuali resi stimati.

Un ultimo tema di rilievo attiene poi al trattamento dei c.d. “costi di ottenimento del contratto” (ossia, costi che la società sostiene che ottenere il contratto con il cliente e che non avrebbe sostenuto se il contratto non fosse stato acquisito) e dei “costi per l’adempimento del contratto” (si tratta, ad esempio, in via residuale, di costi per la progettazione specifica di quel contratto); tali costi, secondo il nuovo Ifrs 15, par. 91 e 95, vengono capitalizzati se si prevede di recuperarli e sono ammortizzati lungo il periodo di realizzazione dell’opera.

Circa il trattamento fiscale interviene l’articolo 1 D.M. 10.01. 2018 il quale rinvia all’articolo 108, comma 1, Tuir; perciò, si applica il criterio per cui i costi sono deducibili “nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio”, con la conseguenza di realizzare, quantomeno rispetto agli ammortamenti dei suddetti costi, un binario unico contabile e fiscale, per i soggetti Ias Adopter.