Il meccanismo di recapture nel credito d’imposta per investimenti in beni strumentali

L’evoluzione normativa da iperammortamento a credito d’imposta ha apportato al recapture importanti modifiche, secondo due principali linee direttrici:

• l’estensione dell’ambito applicativo da beni materiali 4.0 a ogni tipologia di bene agevolabile;
• l’introduzione di un periodo di sorveglianza temporalmente circoscritto.

La ratio legis del meccanismo di recapture, come esplicitata nella circolare AdE 9/E/2021, è quella di “garantire che la concessione dell’agevolazione sia collegata al concreto sfruttamento dei beni agevolati per un periodo minimo nell’economia dell’impresa…omissis….la norma intende, in altri termini, escludere dall’agevolazione investimenti a carattere temporaneo, realizzati al solo fine di fruire del credito d’imposta”.

Dunque nell’attuale disciplina del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali risulta necessario monitorare la destinazione di ogni bene agevolato entro un periodo di sorveglianza circoscritto al 31 dicembre del secondo anno successivo:

• a quello di entrata in funzione del bene ordinario materiale e immateriale;
• a quello di interconnessione del bene materiale e immateriale 4.0 di cui rispettivamente agli allegati A o B annessi alla L. 232/2016 (c.d. Legge di Bilancio 2017)

La rideterminazione del credito d’imposta scatta infatti al verificarsi, nel descritto periodo di sorveglianza, di una delle seguenti circostanze:

• cessione a titolo oneroso del bene;
• destinazione del bene a strutture produttive ubicate all’estero, anche se appartenenti alla stessa impresa.

Il credito d’imposta dovrà essere in tal caso corrispondentemente ridotto, escludendo dall’originaria base di calcolo il costo del bene ceduto o delocalizzato; il relativo importo eventualmente già utilizzato in compensazione dovrà essere direttamente riversato entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sui redditi dovuta per il periodo di cessione o delocalizzazione, senza applicazione di sanzioni e interessi.

In deroga alla regola generale il recapture non trova applicazione ai seguenti casi:

• effettuazione di investimenti sostitutivi a beni materiali 4.0, ai sensi dell’articolo 1, commi 35 e 36, L. 205/2017 (c.d. Legge di Bilancio 2018);
• destinazione del bene, per sua stessa natura, all’utilizzo in più sedi produttive e, pertanto, temporaneo impiego anche fuori dal territorio dello Stato, come precisato dall’articolo 7, comma 4, D.L. 87/2018 e nelle risposte AdE agli interpelli n. 14/2020 e 259/2021;
• cessione d’azienda o ramo d’azienda, nel qual caso l’agevolazione continua legittimamente in capo al cessionario come precisato nelle circolari AdE 8/E/2019 e AdE 9/E/2021.

Le norme in materia di investimenti sostitutivi sono state introdotte per consentire alle imprese di continuare a fruire dell’agevolazione nel caso di cessione a titolo oneroso motivata dalla necessità di sostituzione con un bene nuovo dotato di caratteristiche analoghe o più performanti.

Come espressamente rammentato dall’Amministrazione finanziaria nella circolare 9/E/2021, le disposizioni in materia di investimenti sostitutivi si applicano esclusivamente a beni inclusi nell’allegato A annesso alla L. 232/2016.

Dunque la sostituzione di un bene materiale 4.0 non determina né la revoca dell’agevolazione, né il venir meno delle quote di credito residue, a condizione che:

• l’investimento sostitutivo sia effettuato nello stesso periodo d’imposta di realizzo del bene sostituito;
• il bene nuovo abbia caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’allegato A annesso alla 232/2016;
• l’effettuazione dell’investimento sostituivo, le caratteristiche tecnologiche e l’interconnessione del nuovo bene risultino

Qualora l’investimento sostitutivo risulti di costo inferiore rispetto a quello del bene originario, ferme restando le altre condizioni oggettive e documentali richieste, la fruizione del credito proseguirà per le quote residue fino a concorrenza del minore importo.

Tutto ciò premesso, nella recente circolare AdE 9/E/2021 vengono fornite precisazioni in materia di recapture applicato alle seguenti casistiche:

• beni in leasing;
• beni oggetto di furto.

Nel caso di beni acquisiti tramite contratto di leasing il recapture trova applicazione in particolare nelle seguenti circostanze verificatesi nel periodo di sorveglianza:

• mancato esercizio del diritto di riscatto;
• cessione del contratto di leasing.

In queste ipotesi sarà necessario escludere dall’originaria base di calcolo del credito d’imposta, frutto della sommatoria dei costi di tutti i beni agevolati, il costo sostenuto dal concedente/locatore e provvedere alla restituzione delle quote di credito eventualmente compensate, senza applicazione di sanzioni e interessi.

Nel caso in cui il bene agevolato, acquisito originariamente in leasing e successivamente riscattato, venga ceduto a una società di leasing nell’ambito di un contratto di sale and lease back, non si applicherà il recapture poiché l’esercizio del diritto di riscatto non configura un’ipotesi ulteriore di investimento agevolabile.

Qualora il bene agevolato sia oggetto di furto durante il periodo di sorveglianza, non scatterà il recapture previa denuncia alle autorità competenti: il meccanismo di rideterminazione dell’agevolazione non si applica infatti a fattispecie indipendenti dalla volontà del beneficiario.

Nella seguente tavola sinottica si riepilogano le principali caratteristiche del meccanismo di recapture nell’attuale disciplina del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali ex articolo 1, commi 1051-1063 e 1065, L. 178/2020: