Il regime fiscale delle commesse

Tra le casistiche prese in considerazione è presente una disamina sulla fiscalità delle commesse. In particolare, per quanto riguarda i lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale, l’analisi trae origine dai dubbi che erano sorti sul relativo trattamento fiscale in caso contabilizzazione secondo il criterio della commessa completata, a seguito dell’introduzione del principio della derivazione rafforzata anche per i soggetti Ires, diversi dalle micro-imprese, che applicano i principi contabili nazionali.

Sotto il profilo contabile va, infatti, ricordato che le opere ultrannuali possono essere valutate in base al criterio della commessa completata, rilevando in tal caso i costi di produzione sostenuti, oppure in base al criterio della percentuale di completamento, secondo cui assumono rilevanza i corrispettivi contrattuali maturati con ragionevole certezza.

L’Oic 23 individua quale criterio base quello della percentuale di completamento che, tuttavia, può essere applicato al verificarsi di alcune condizioni (Oic 23, par. 43-46); in assenza dei requisiti richiesti la valutazione della commessa va effettuata secondo il criterio della commessa completata.

Dal punto di vista fiscale, invece, l’articolo 93 Tuir prevede che i lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale debbano essere valutati in base ai corrispettivi pattuiti, quindi, in proporzione alla percentuale di esecuzione dei lavori misurabile al termine di ogni esercizio interessato dal compimento dell’opera. È agevole notare come il criterio di valutazione fiscale sia, di fatto, analogo a quello civilistico della percentuale di completamento.

Ecco spiegato il motivo per cui il dubbio interpretativo sulla valutazione fiscale delle commesse ultrannuali nasce in caso di contabilizzazione dell’opera secondo il criterio della commessa completata: in tale circostanza trova applicazione il principio della derivazione rafforzata, rilevando il criterio della commessa completata anche ai fini fiscali, oppure l’articolo 93 Tuir e quindi il criterio della percentuale di completamento?

Sul punto il Documento in analisi precisa che l’articolo 93 Tuir, essendo una previsione di valutazione, si applica in deroga alla derivazione rafforzata. È appena il caso di notare che alla medesima conclusione era giunta l’Agenzia delle entrate in occasione di Telefisco 2018, laddove era stato chiarito che la valutazione civilistica con il metodo della commessa completata non assume rilievo fiscale.

Da ciò deriva che in caso di adozione in bilancio del criterio della commessa completata si genera un doppio binario civile e fiscale “in quanto contabilmente i ricavi ed il margine di commessa sono riconosciuti solo quando il contratto è completato, ossia alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e benefici connessi al bene realizzato o i servizi sono resi, mentre fiscalmente si applica l’articolo 93 Tuir”.

Da ultimo il Documento osserva che un doppio binario si genera anche in caso di valutazione contabile di commesse infrannuali con il criterio della percentuale di completamento, dal momento che ai fini fiscali l’articolo 92, comma 6, Tuir stabilisce, invece, che la valutazione di tali opere debba essere effettuata avendo riguardo alle spese sostenute nell’esercizio (criterio della commessa completata).