Sappiamo che il criterio di ordine generale è quello della competenza fiscale regolato dall’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir. Secondo questa disposizione le spese di acquisizione dei beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o spedizione.
Pertanto, se il bene strumentale acquistato è stato consegnato dal 15 ottobre al 31 dicembre 2016 il relativo costo è sicuramente agevolabile mediante il calcolo della super quota di ammortamento.
Il criterio si applica anche per i costi imputabili a beni realizzati in economia. Al riguardo, rilevano le spese sostenute durante il periodo agevolato indipendente che i lavori siano iniziati o ultimati in una data, rispettivamente, precedente o successiva.
La circolare affronta anche il caso in cui l’investimento è realizzato mediante un contratto di appalto a terzi. In linea di principio, in ossequio al criterio della competenza, i relativi costi si considerano sostenuti dall’impresa committente alla data di ultimazione della prestazione.
Tuttavia, qualora siano previsti dal contratto di appalto stati di avanzamento lavori, ai fini dell’imputazione temporale dell’investimento, si deve tener conto della data in cui la porzione dell’opera è accettata dal cliente. In particolare, il super ammortamento si calcola sui corrispettivi liquidati in via definitiva tra il 15 ottobre 2015 e il 31 dicembre 2016 in base ai SAL.
Potrebbero emergere alcune complicazioni nel caso in cui l’opera venisse eseguita a cavallo d’anno, con inizio dei lavori nel novembre 2015 e chiusura degli stessi nel 2016. Atteso che probabilmente l’intero investimento sarebbe agevolabile, sarebbe però necessario determinare la corretta ripartizione dei costi tra i due periodi d’imposta interessati.
Per prima cosa, l’impresa committente dovrebbe individuare i corrispettivi definitivamente liquidati entro la fine dell’esercizio 2015 corrispondenti alla quota-parte dell’opera accettata.
A questo punto ci sarebbe da chiedersi se il committente possa fruire del super ammortamento già nel 2015 anche se solo per parte dell’investimento.
La risposta sarebbe evidentemente negativa poiché il bene in costruendo non è ancora entrato in funzione. Mancando alla base il presupposto civilistico e fiscale per fruire dell’ammortamento ordinario non può essere a maggior ragione calcolata e dedotta la super quota.
Sul punto, la circolare fa bene a evidenziare che non bisogna confondere il momento di effettuazione dell’investimento, che serve per verificare la spettanza dell’agevolazione, con l’esercizio dal quale è possibile fruire del beneficio, che va invece individuato con quello di entrata in funzione del bene.
Pertanto, con riguardo al caso prospettato, ipotizzando che l’opera sia definitivamente e interamente liquidata entro il 31 dicembre 2016,
- l’intero investimento sarà civilisticamente ammortizzabile dal 2016 se il bene sarà, entro la fine dell’anno, pronto all’uso;
- l’ammortamento contabile potrà essere dedotto se il bene, oltre ad essere pronto all’uso, entrerà in funzione entro il 31 dicembre 2016,
- inoltre, potrà altresì essere dedotto nel 2016 il super ammortamento applicando la maggiorazione del 40% all’intero costo sostenuto e, poi, la corrispondente aliquota fiscale di ammortamento.
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