Tali regimi, da un lato, contemplano diverse disciplina e platea di potenziali beneficiari ma, dall’altro, hanno il comune requisito secondo cui i relativi destinatari non devono avere avuto in passato la residenza fiscale in Italia per un determinato numero di periodi d’imposta.
Ci si chiede quale sia l’impatto delle modifiche introdotte dal D.Lgs. 209/2023, in tema di residenza fiscale. Occorre evidenziare che il requisito della residenza fiscale in Italia, propedeutico all’accesso ai regimi agevolativi prima indicati, dovrà essere valutato in modo differente a seconda del periodo d’imposta di riferimento.
Nello specifico, per i periodi d’imposta fino al 2023 (compreso), occorrerà fare riferimento ai criteri di radicamento della residenza individuati dall’articolo 2, comma 2, Tuir nella sua previgente formulazione, ivi compreso quello che prevede la presunzione assoluta dell’iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente.
Invece, per i periodi d’imposta 2024 e successivi, bisognerà fare riferimento ai nuovi criteri di radicamento della residenza fiscale in Italia di cui al citato articolo 2, comma 2, così come modificato dal D.Lgs. 209/2023. Si rammenta che le modifiche introdotte da tale decreto, per espressa disposizione di legge, trovano applicazione a decorrere dall’1.1.2024.
In un altro contributo relativo al criterio dell’iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente, si è già detto che la novella ha determinato il passaggio da una presunzione di carattere assoluto ad una presunzione di carattere “relativo”, con la conseguenza che il contribuente ha ora la possibilità di dimostrare che il dato formale è disatteso da una differente situazione fattuale.
Tuttavia, come anticipato, tale presunzione assoluta trova applicazione, anche ai fini dei regimi di cui agli articoli 24-bis e 24-ter, Tuir, solo in relazione ai periodi d’imposta fino al 2023 (compreso).
Invece, il nuovo regime agevolativo a favore dei lavoratori impatriati di cui all’articolo 5, D.Lgs. 209/2023, mitiga la previsione di una presunzione assoluta per i periodi di imposta precedenti al 2024, stabilendo, al comma 6, che, ai fini della verifica della residenza fiscale in Italia, i cittadini italiani si considerano residenti all’estero se sono stati iscritti all’Anagrafe degli italiani residenti all’estero (AIRE) ovvero hanno avuto la residenza in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni.
Al riguardo, con circolare n. 20/E/2024, la stessa Agenzia delle entrate ha confermato che, nel caso del nuovo regime dei lavoratori impatriati di cui all’articolo 5, D.Lgs. 209/2023, per i periodi d’imposta fino al 2023 (compreso), il contribuente ha la possibilità di dimostrare di non essere stato fiscalmente residente in Italia nei periodi oggetto di monitoraggio provando di avere avuto la residenza in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi.
Infine, si rileva che disposizioni analoghe sono previste in favore dei cittadini italiani rientrati in Italia a decorrere dal 2020 nel comma 5-ter dell’articolo 16, D.Lgs. 147/2015, che, alla luce del rimando contenuto nel comma 9, secondo periodo, dell’articolo 5, D.Lgs. 209/2023 e dei chiarimenti dell’Agenzia nel documento citato, continua a trovare applicazione nei confronti dei soggetti che hanno trasferito la loro residenza anagrafica in Italia entro il 31.12.2023.
Quindi, anche questi ultimi possono accedere al regime speciale per lavoratori impatriati qualora abbiano avuto la residenza in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni per i periodi d’imposta richiesti dal citato articolo 16, D.Lgs. 147/2015.
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