In reverse la restituzione del pallet usato
di Alessandro BonuzziLa restituzione del bancale in legno (cd. pallet) è un’operazione rilevante ai fini Iva, che deve essere fatturata dall’acquirente soggetto passivo con applicazione del meccanismo dell’inversione contabile, quando non era stata espressamente concordata con il cessionario. Il reverse charge deve altresì essere applicato dall’impresa cedente nei casi in cui il pallet, recuperato da precedenti utilizzi e consegnato con la merce all’acquirente soggetto passivo, non sia stato da questi restituito, sebbene per contratto ne fosse prevista la restituzione. Sono questi alcuni risvolti applicativi derivanti dalle modifiche apportate dalla legge di Stabilità per il 2015 all’art. 74, comma 7, del d.P.R. n. 633/1972, con decorrenza 1 gennaio 2015.
È noto che qualora il pallet sia ceduto insieme alla merce, senza che ne sia pattuita la resa, la relativa cessione ha natura di operazione accessoria e, pertanto, il relativo corrispettivo concorre a formare la base imponibile dell’operazione principale (ovvero della cessione della merce), ai sensi dell’art. 12 del d.P.R. n. 633/1972. Il cedente applica, quindi, alla cessione accessoria (del pallet) la stessa aliquota Iva nonché la stessa modalità di assolvimento dell’imposta della cessione principale.
Qualora, invece, le parti abbiano espressamente pattuito la resa del pallet (cd. cauzione), la relativa cessione deve essere considerata operazione autonoma rispetto alla cessione della merce. Ciò in quanto il corrispettivo del bancale in legno non concorre a formare la base imponibile ai fini Iva della merce ceduta, ai sensi dell’art. 15, comma 1, n. 4), d.P.R. n.633/1972; si ricorda che in questo caso è comunque necessario che il cedente evidenzi l’importo della cauzione nella fattura di vendita della merce.
Per quanto riguarda la successiva restituzione al cedente del pallet ricevuto dall’impresa acquirente contestualmente alla merce, quando la resa non era stata espressamente pattuita, trova applicazione la nuova ipotesi di applicazione del reverse charge introdotta dall’ultima legge di Stabilità nell’ambito della disciplina dei rottami e degli scarti. In questo caso, infatti, trattandosi di bancali usati, l’acquirente dal 2015 è tenuto ad emettere una fattura senza applicazione dell’Iva, con l’annotazione obbligatoria “inversione contabile” e con l’eventuale indicazione della norma di riferimento, ai sensi del novellato art. 74, comma 7, d.P.R. n. 633/1972.
Nella diversa ipotesi in cui sia stata, invece, pattuita la resa del pallet, la cessione degli imballaggi non restituiti diventa un’operazione imponibile ai fini dell’Iva quando l’acquirente non adempie all’obbligo di restituzione. In tale evenienza, il cedente, in applicazione del principio generale di cui all’art. 21 del decreto Iva, deve determinare il valore del pallet non reso ed emettere una fattura nei confronti dell’acquirente per ogni bancale in legno non restituito. Si precisa che, in deroga, ai sensi del D.M. 11.08.1975, il cedente può comunque emettere un’unica fattura, per ciascun acquirente, entro il 31 gennaio per tutti i pallets non restituiti nell’anno solare precedente. In questo caso, il cedente deve però osservare gli adempimenti elencati nel decreto ministeriale, tra cui quello che prevede l’obbligo di tenuta di un apposito registro, il quale va regolarmente numerato e bollato ai sensi dell’art. 39 del d.P.R. n. 633/1972.
Con riferimento alle modalità con cui la fattura deve essere emessa, occorre fare un distinguo; ciò vale, sia quando il cedente emette una fattura per ogni pallet non restituito, sia se egli decide di emettere un’unica fattura per tutti i pallets non restituiti nell’anno solare precedente. Infatti, sempre per effetto della modifica apportata all’art. 74, comma 7, del decreto Iva, da una lettura ancorata al novellato dato letterale della norma appare corretto ritenere che:
- quando il pallet non reso non è mai stato utilizzato, poiché ad esempio è stato prodotto oppure è commercializzato (acquisto-rivendita) dallo stesso soggetto cedente, l’operazione deve essere fatturata nei modi ordinari con applicazione dell’Iva al 22 per cento;
- quando, invece, il bancale in legno non restituito è già stato utilizzato in precedenti cicli, il cedente deve emettere una fattura senza applicazione dell’imposta, con l’annotazione obbligatoria “inversione contabile” e con l’eventuale indicazione della norma di riferimento, ai sensi dell’art. 74, comma 7, d.P.R. n. 633/1972.
In attesa delle precisazioni dell’Agenzia delle Entrate sull’argomento, soprattutto con riferimento a come debba essere interpretata l’accezione contenuta nel nuovo dato normativo “recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo”, quello raccontato appare il comportamento più corretto. È auspicabile che, in ogni caso, venga concessa la disapplicazione delle sanzioni per le violazioni eventualmente commesse anteriormente all’emanazione del documento di prassi che andrà a chiarire la fattispecie, così come è avvenuto per lo split payment (Circolare Agenzia delle Entrate n.1/E/2015).
