Interessi passivi: la nuova disciplina fiscale – I° parte
di Lucia Recchioni - Comitato Scientifico Master Breve 365Lo scorso 28 novembre il Consiglio dei Ministri ha approvato, in esame definitivo, il decreto legislativo che attua la legge di delegazione europea 2016-2017 (L. 163/2017), al fine di recepire la Direttiva UE 2016/1164 che introduce norme contro le pratiche di elusione fiscale che incidono direttamente sul funzionamento del mercato interno (cosiddetta “ATAD 1”), come modificata dalla Direttiva (UE) 2017/952 (cosiddetta “ATAD 2”).
Il decreto legislativo approvato introduce una serie di novità in materia di deducibilità degli interessi passivi, di imposizione in uscita, di società controllate non residenti, di disallineamenti da ibridi, di società controllate estere e di dividendi e plusvalenze.
Concentrando l’attenzione sulle nuove norme introdotte in materia di interessi passivi, giova innanzitutto richiamare, molto brevemente, la disciplina attualmente in vigore.
L’attuale formulazione dell’articolo 96 Tuir prevede, per i soggetti Ires, che gli interessi passivi e gli oneri assimilati sono deducibili in ciascun periodo d’imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati; l’eccedenza è invece deducibile nel limite del 30% del Rol.
Sono esclusi dalla disposizione appena richiamata e sono quindi interamente deducibili, tra gli altri:
- gli interessi passivi capitalizzati,
- gli interessi impliciti derivanti da debiti di natura commerciale,
- gli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione per le società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare (articolo 1, comma 36, L. 244/2007).
Merita inoltre di essere ricordato che la quota del Rol prodotto non utilizzata per la deduzione degli interessi passivi e degli oneri finanziari di competenza può essere oggi portata ad incremento del Rol dei successivi periodi d’imposta.
Gli interessi attivi, invece, non possono essere oggetto di riporto: pertanto, se in un esercizio gli interessi attivi sono di importo più elevato rispetto agli interessi passivi, questa eccedenza non può essere utilizzata l’esercizio successivo per consentire la deducibilità degli interessi passivi. Gli interessi attivi possono invece essere utilizzati, nell’anno di riferimento, per consentire la deducibilità degli eventuali interessi passivi indeducibili negli anni precedenti e riportati quindi all’anno successivo.
Il Decreto legislativo riscrive completamente l’articolo 96 Tuir, prevedendo alcune modifiche che limitano fortemente la deducibilità degli interessi passivi, le quali troveranno applicazione a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018.
Più precisamente, la nuova formulazione dell’articolo 96 Tuir prevede l’estensione dei limiti di deducibilità prima richiamati alle seguenti fattispecie oggi escluse:
- interessi passivi capitalizzati. A tal fine la verifica del rispetto dei limiti di deducibilità dovrà essere condotta nell’anno di rilevazione contabile e capitalizzazione: giova tuttavia sottolineare che, l’eventuale indeducibilità parziale o totale degli interessi nell’esercizio di capitalizzazione non comporta alcun effetto ai fini del riconoscimento fiscale del valore del bene, i cui ammortamenti potranno quindi essere considerati integralmente deducibili al ricorrere delle altre condizioni previste dal legislatore;
- interessi derivanti dai debiti di natura commerciale;
- interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione per le società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare.
Altre importanti novità riguardano poi:
- la possibilità di riportare in avanti anche gli interessi attivi, oltre che l’eccedenza del Rol,
- la determinazione del Rol, con riferimento alla quale si prevede la sostituzione dell’attuale metodologia di calcolo, basata sui dati contabili, con un’altra facente riferimento ai dati fiscali (con conseguenti maggiori difficoltà per i contribuenti, che saranno chiamati a calcolare il Rol tenendo conto di tutte le variazioni in aumento e in diminuzione previste dalla normativa fiscale).
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