Inutilizzabili solo i documenti non esibiti a fronte di una puntuale richiesta
di Angelo GinexIn tema di accertamento, l’omessa esibizione da parte del contribuente dei documenti in sede amministrativa determina l’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa solo ove l’amministrazione dimostri che vi era stata una puntuale richiesta degli stessi, accompagnata dall’avvertimento circa le conseguenze della mancata ottemperanza, e che il contribuente ne aveva rifiutato l’esibizione, dichiarando di non possederli, o comunque sottraendoli al controllo, con uno specifico comportamento doloso volto ad eludere la verifica.
È questo l’interessante principio di diritto sancito dalla Corte di Cassazione con ordinanza n. 3090, depositata ieri 9 febbraio 2021, la quale si innesta nel solco tracciato dalle Sezioni Unite sin dalla sentenza n. 45/2000.
La vicenda trae origine da una verifica fiscale, cui seguiva la notifica di un avviso di accertamento ai fini Ires e Irap, che recuperava a tassazione, ai fini che qui rilevano, l’ammortamento di beni strumentali, in quanto effettuato con coefficienti superiori a quelli massimi, anche alla luce del fatto che la società non aveva esibito in sede di verifica i documenti attestanti le modalità di utilizzo dei beni che giustificassero coefficienti più elevati.
La Commissione tributaria regionale della Lombardia, su appello dell’Agenzia delle entrate, riformava la sentenza di primo grado, che aveva dato ragione alla società contribuente, confermando la legittimità dell’avviso di accertamento impugnato.
Pertanto, il contribuente proponeva ricorso in Cassazione, lamentando, tra gli altri motivi, la nullità della sentenza impugnata nella parte in cui ha affermato l’inutilizzabilità dei documenti prodotti in giudizio in violazione dell’articolo 33 D.P.R. 600/1973.
In particolare, questi evidenziava che la CTR della Lombardia avesse errato a ritenere non utilizzabili i documenti, poiché la disposizione non appena citata ne sancisce l’inutilizzabilità quando il contribuente ha “rifiutato” di esibirli durante la verifica, ma il rifiuto presuppone una specifica esplicita richiesta di esibizione da parte dell’Amministrazione finanziaria.
Innanzitutto, i giudici di legittimità hanno rammentato l’abrogato regime di ammortamento accelerato, previsto sino al 31.12.2007 dall’articolo 102, comma 3, D.P.R. 917/1986 per i beni soggetti ad un più intenso utilizzo, evidenziando che l’onere della prova del requisito di tale regime speciale di ammortamento grava sul contribuente.
Ciò detto, la Corte di Cassazione ha affermato che la doglianza avanzata dal contribuente è fondata alla luce dell’articolo 33 D.P.R. 600/1973, poiché nella specie si era in presenza di una verifica fiscale, il quale rinvia a sua volta all’articolo 52 D.P.R. 633/1972.
Quindi, va ribadito il principio già sancito dai giudici di vertice con ordinanza n. 7011/2018, secondo cui il documento è inutilizzabile in sede contenziosa solo quando l’amministrazione finanziaria provi che, nel corso di una verifica fiscale, il contribuente abbia rifiutato l’esibizione a fronte di una puntuale richiesta da parte dei verificatori, per cui la mera omissione si rivela insufficiente.
Inoltre, si rileva che la Suprema Corte, con sentenza n. 10527 del 28.04.2017 (cfr., SS.UU., sentenza n. 45/2000), aveva già precisato che: perché la dichiarazione, resa dal contribuente nel corso di un accesso, di non possedere libri, registri, scritture e documenti (compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sia obbligatoria) richiestigli in esibizione determini la preclusione a che gli stessi possano essere presi in considerazione a suo favore ai fini dell’accertamento in sede amministrativa o contenziosa, occorre:
- la sua non veridicità o, più in generale, il suo concretarsi – in quanto diretta ad impedire l’ispezione del documento – in un sostanziale rifiuto di esibizione, accertabile con qualunque mezzo di prova e anche attraverso presunzioni;
- la coscienza e la volontà della dichiarazione stessa;
- il dolo, costituito dalla volontà del contribuente di impedire che, nel corso dell’accesso, possa essere effettuata l’ispezione del documento; pertanto, non integrano i presupposti applicativi della preclusione le dichiarazioni (il cui contenuto corrisponda al vero) dell’indisponibilità del documento, non solo se questa sia ascrivibile a caso fortuito o forza maggiore, ma anche se imputabile a colpa, quale ad esempio la negligenza e imperizia nella custodia e conservazione.
In definitiva, la dichiarazione del contribuente di non possedere libri, registri, scritture e documenti, specificamente richiestigli dall’Amministrazione finanziaria nel corso di un accesso, preclude la valutazione degli stessi in suo favore in sede amministrativa o contenziosa e rende legittimo l’accertamento, solo ove sia non veritiera, cosciente, volontaria e dolosa, così integrando un sostanziale rifiuto di esibizione diretto ad impedire l’ispezione documentale.
