Iper ammortamento senza derivazione rafforzata

Il recente D.L. 91/2017 ha prorogato al 30 settembre 2018 il termine per l’effettuazione degli investimenti fruendo del cd. “iper ammortamento” pari al 150% del costo di acquisto del bene strumentale agevolato. Tuttavia, la proroga in questione, al pari di quanto previsto in precedenza (acquisti agevolati fino al 30 giugno 2018), non è del tutto “neutra” in quanto è necessario distinguere tra:

• gli investimenti eseguiti nel periodo dall’1.1.2017 al 31.12.2017, per i quali l’agevolazione è concessa a condizione che l’investimento abbia i requisiti della competenza di cui all’articolo 109 del Tuir (bene consegnato entro la data del 31 dicembre), a nulla rilevando gli aspetti finanziari connessi al pagamento;
• gli investimenti eseguiti nel periodo dall’1.1.2018 al 30.9.2018, per i quali, oltre al rispetto delle regole di competenza citate, è necessario che entro la data del 31 dicembre 2017 sia stato pagato un acconto almeno pari al 20% del prezzo e che il relativo ordine sia accettato dal venditore.

La circolare 4/E/2017 precisa che “soltanto al verificarsi di entrambe le suddette condizioni risultano ammissibili al super ammortamento anche gli investimenti “effettuati” nel periodo 1° gennaio 2018 – 30 giugno 2018” (termine come detto prorogato al 30 settembre 2018). A questo proposito, come anticipato, l’Agenzia delle Entrate ricorda che, ai fini della determinazione del “momento di effettuazione”, ai fini della spettanza della predetta maggiorazione, l’imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell’agevolazione deve rispettare le regole generali della competenza previste dall’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir. In particolare, le spese di acquisizione dei beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o spedizione, ovvero se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale, senza tener conto delle clausole di riserva della proprietà. Tali regole sono applicabili anche ai soggetti esercenti arti e professioni (circolare 23/E/2016). La disciplina fiscale dei “super ammortamenti” – e di riflesso anche quella degli “iper ammortamenti” – opera in deroga al novellato principio di “derivazione rafforzata” recentemente introdotto anche per i soggetti, diversi dalle micro imprese, che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, in virtù del rinvio operato dal nuovo articolo 83, comma 1-bis, del Tuir, alle disposizioni attuative emanate per i soggetti IAS (D.M. 1.4.2009 n. 48 e il D.M. 8.6.2011). Pertanto, anche per i soggetti che determinano il reddito imponibile sulla base delle risultanze del conto economico, la maggiorazione non risulta legata alle valutazioni di bilancio, ma è correlata ai coefficienti di ammortamento fiscale: la maggiorazione in parola si traduce, infatti, in una variazione in diminuzione che opera in via extracontabile (circolare 4/E/2017).  Si precisa, altresì, che il principio di derivazione rafforzata è, inoltre, derogato, ai soli fini della quantificazione della maggiorazione del “super ammortamento”, con riferimento alla determinazione del costo dei beni agevolabili (circolare 4/E/2017). Per completezza si ricorda che l’agevolazione riguarda anche gli investimenti in leasing, e che in ogni caso la deduzione del 150% incide solamente sulle quote di ammortamento o sulle quote capitale dei canoni di locazione finanziaria, mentre non ha alcun effetto in relazione alla determinazione della plusvalenza o minusvalenza all’atto della cessione dei beni, né per quanto riguarda il calcolo della quota deducibile delle spese di manutenzione ordinaria (il 5% del costo dei beni strumentali tiene conto del solo costo di acquisto).