La cessione a terzi dei crediti Iva non ancora chiesti a rimborso
di Angelo GinexCome noto, a seguito dell’introduzione dell’articolo 5, comma 4-ter, D.L. 70/1988 deve ritenersi pacificamente ammessa la cessione a terzi dei crediti Iva chiesti a rimborso con la dichiarazione annuale.
Infatti, la norma citata dispone che: «Agli effetti dell’articolo 38-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in caso di cessione del credito risultante dalla dichiarazione annuale […] deve intendersi che l’ufficio dell’imposta sul valore aggiunto possa ripetere anche dal cessionario le somme rimborsate, salvo che questi non presti la garanzia prevista nel secondo comma del suddetto articolo fino a quando l’accertamento sia diventato definitivo».
D’altronde, anche la Corte di Cassazione non dubita più di tale possibilità, sì come emergente dalla recente sentenza 10.10.2019, n. 25491, ove, occupandosi del recupero, da parte dell’Agenzia, dell’Iva che riteneva indebitamente rimborsata, ha rammentato in via incidentale che: «In base all’ordinaria disciplina della cessione del credito, difatti, l’Agenzia che abbia corrisposto, dopo la notificazione o l’accettazione della cessione, il rimborso al cedente, non più legittimato a riceverlo, continua ad essere obbligata al pagamento nei confronti del cessionario, salvo che non dimostri che questo abbia ratificato l’erroneo pagamento o ne abbia comunque approfittato».
Con riferimento poi alla cessione dei crediti Iva chiesti a rimborso con istanza trimestrali, l’Amministrazione finanziaria si è sempre detta contraria in mancanza di un esplicito riferimento nella disposizione citata (Cfr. circolare AdE 6/E/2006), mentre la dottrina ha definito tale interpretazione troppo formalistica, dacché il debito Iva nasce in sede infrannuale e trova conferma nella dichiarazione annuale, per cui la natura del credito trimestrale è identica e simmetrica a quella del credito annuale.
La questione risulta definitivamente risolta a seguito della modifica operata dall’articolo 12-sexies, comma 1, D.L. 34/2019, che, con l’introduzione nell’articolo 5, comma 4-ter, D.L. 70/1988 dell’inciso «o del quale è stato chiesto il rimborso in sede di liquidazione trimestrale», equipara la cessione dei crediti Iva chiesti a rimborso con istanza trimestrali a decorrere dall’1 gennaio 2020 a quella dei crediti Iva chiesti a rimborso con la dichiarazione annuale.
In verità, la vexata quaestio che appare più problematica a livello ermeneutico è rappresentata non tanto dalla cessione dei crediti Iva (annuali o trimestrali) chiesti a rimborso, quanto da quelli non chiesti a rimborso.
Sul punto, vi era un solo precedente giurisprudenziale (Cfr., Cass. sent. 24.06.2015, n. 13027), che peraltro aveva concluso in senso affermativo, secondo cui, «ai fini della cessione di un credito Iva, non rileva tanto che esso sia esposto in una dichiarazione annuale già presentata, quanto l’esistenza di uno specifico rapporto giuridico fiscale».
Ebbene, con la recente ordinanza 24.10.2019, n. 27278 la Corte di Cassazione ha osservato che le dichiarazioni fiscali non sono atti negoziali o dispositivi e, soprattutto, non costituiscono il titolo giuridico dell’obbligazione tributaria, di pagamento o di rimborso, ma sono esternazioni di scienza e di giudizi.
Dunque, ciò che rileva – come già evidenziato nel precedente citato – è l’esistenza di uno specifico rapporto giuridico fiscale, nella specie riconducibile alla posizione di soggetto d’imposta ai fini Iva, dacché si controverte di un credito fiscale, futuro o semplicemente sperato, definibile secondo le normali procedure tributarie.
Peraltro, la natura consensuale del contratto di cessione di credito comporta che esso si perfeziona per effetto del solo consenso dei contraenti, cedente e cessionario, ma non comporta, altresì, che al perfezionamento del contratto consegua sempre il trasferimento immediato del credito dal cedente al cessionario.
Quindi, nel caso in cui oggetto del contratto di cessione sia un credito futuro, il trasferimento dello stesso dal cedente al cessionario si verifica soltanto nel momento in cui il credito viene ad esistenza, prima di allora il contratto, pur essendo perfetto, esplica efficacia meramente obbligatoria.
In siffatta prospettiva, il credito Iva non ancora esposto in dichiarazione, che venga ceduto a terzi in osservanza delle ordinarie regole del codice civile e delle peculiari disposizioni sulla contabilità generale dello Stato, produce nei confronti dell’Amministrazione finanziaria l’efficacia obbligatoria della cessione, mentre il conseguente trasferimento del credito si verifica esclusivamente quando il credito fiscale stesso viene ad esistenza.
Concludendo, quindi, deve ritenersi che non può essere considerata causa ostativa all’efficacia dell’atto di cessione il fatto che il credito (quantificabile) non sia ancora stato chiesto a rimborso nella dichiarazione annuale al momento dell’atto di cessione, dato che tale circostanza comporta soltanto il rinvio del pieno operare degli effetti della cessione al momento in cui il credito viene a cristallizzarsi definitivamente secondo le norme tributarie.
