La cessione, risoluzione e proroga del contratto di locazione: aspetti generali
di Leonardo PietrobonL’articolo 17 D.P.R. n. 131/1986 disciplina le cessioni, risoluzioni e proroghe, anche tacite, dei contratti di locazione e di affitto di beni immobili, stabilendo al comma 1 che l’imposta dovuta per la registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni immobili esistenti nel territorio dello Stato è dovuta anche per le cessioni, risoluzioni e proroghe. Sotto il profilo operativo la stessa disposizione normativa stabilisce che l’imposta è liquidata dalle parti contraenti ed assolta entro 30 giorni successivi dall’evento in questione, versando l’imposta allo stesso concessionario presso il quale è stato eseguito il pagamento al momento della prima registrazione
Dal punto di vista procedurale si ricorda che le proroghe, le risoluzioni e le cessioni dei contratti di locazione vanno comunicate all’Agenzia delle entrate utilizzando RLI (software, ambiente web o modello). Nel caso questo venga fatto in via telematica, le relative imposte sono pagate direttamente utilizzando l’applicativo, con addebito sul proprio c/c. Qualora, invece, l’adempimento successivo sia comunicato mediante la presentazione del modello in ufficio (che va fatta entro i 20 giorni successivi al versamento), le modalità di pagamento sono le stesse previste per la registrazione (utilizzo del modello F24 Elide).
Sotto il profilo sostanziale l’Agenzia delle entrate con la C.M. 12/E/1998 ha precisato che “anche nelle ipotesi di cessioni, risoluzioni e proroghe dei contratti di locazione e sublocazione e affitto di durata pluriennale, l’imposta dovuta non può essere inferiore alla misura fissa prevista dalla norma”, pari ad € 67,00 ai sensi della nota all’articolo 5 della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. n. 131/86, “ciò in quanto (…) il tributo dovuto nelle suddette ipotesi si configura come principale poiché gli atti in oggetto hanno natura autonoma ed innovano rispetto ai precedenti contratti di locazione e sublocazione”.
Una particolare attenzione deve essere rivolta ai contratti di locazione di immobili abitativi, per i quali è stato scelto il regime della cedolare secca. In tali ipotesi, infatti, l’imposta di registro – nei casi di risoluzione o proroga – non è dovuta quando si sceglie la cedolare secca, a condizione che (rispettivamente):
- alla data della risoluzione anticipata sia in corso l’annualità per la quale è esercitata l’opzione;
- si eserciti l’opzione per il periodo di durata della proroga.
In caso di cessione del contratto di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale è necessario operare una distinzione a seconda se l’operazione di cessione sia soggetta ad Iva o meno.
L’Agenzia delle entrate con la C.M. 36/E/2003 ha precisato che, se la cessione del contratto ricade nell’ambito di applicazione dell’Iva ed avviene verso corrispettivo e nell’esercizio di un’impresa commerciale, ovvero di un’arte o professione, il principio di alternatività tra Iva e registro comporta l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa pari ad € 67,00.
Nel caso in cui, invece, la cessione non ricada nell’ambito di applicazione dell’Iva è necessario operare le seguente distinzioni:
– se il contratto è ceduto senza corrispettivo ed è relativo ad immobili urbani con contratti di durata pluriennale alla cessione si applica anche in questo caso l’imposta nella misura fissa (€ 67,00), sia che l’imposta di registro sul contratto di locazione sia stata a suo tempo applicata annualmente che anticipatamente, per l’intera durata del contratto;
– in mancanza anche di uno solo di tali requisiti (cessione con corrispettivo e/o locazione o sublocazione di immobili che non siano urbani con contratti di durata pluriennale), trovano applicazione le disposizioni di cui agli articoli 31 e 43 D.P.R. n. 131/1986, in base alle quali, oltre all’imposta dovuta per le annualità residue in caso di versamento annuale, si dovrà versare un importo pari al 2% (se la cessione ha per oggetto un contratto di locazione di immobile urbano) o allo 0,50% (se la cessione ha per oggetto un contratto di locazione di un fondo rustico) dei canoni che residuano alla scadenza del contratto. Ricordando che in ogni caso l’imposta dovuta non può essere inferiore ad € 67,00.
Per quanto riguarda le risoluzioni dei contratti di locazione di immobili urbani di durata pluriennale, sono soggette all’imposta di registro nella misura fissa di € 67,00. Se il contratto è risolto anticipatamente ed è stato versato l’importo relativo all’intera durata, chi ha pagato ha diritto al rimborso delle annualità successive a quella in corso.
Per quanto concerne infine la proroga del contratto di locazione trovano applicazione le regole previste per la registrazione, ossia corrispondendo l’imposta per la singola annualità oppure per l’intero periodo di durata della proroga.
