La concessione in affitto dell’unica azienda non comporta la modifica dell’attività esercitata
di Stefano RossettiL’articolo 84, comma 3, Tuir prevede che le disposizioni in materia di riporto delle perdite fiscali (articolo 84, comma 1, Tuir) non si applicano nel caso in cui “la maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nelle assemblee ordinarie del soggetto che riporta le perdite venga trasferita o comunque acquisita da terzi, anche a titolo temporaneo e, inoltre, venga modificata l’attività principale in fatto esercitata nei periodi d’imposta in cui le perdite sono state realizzate. La modifica dell’attività assume rilevanza se interviene nel periodo d’imposta in corso al momento del trasferimento od acquisizione ovvero nei due successivi od anteriori. La limitazione si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti di cui al comma 5 dell’articolo 96, relativamente agli interessi indeducibili, nonché a quelle di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, relativamente all’aiuto alla crescita economica”.
Quindi, sulla base del disposto della norma sopra riportata è precluso il riporto di:
- perdite fiscali ex articolo 84, comma 1, Tuir;
- eccedenze di interessi passivi ex articolo 96 Tuir;
- eccedenze di Ace ex articolo 1, comma 4, D.L. 201/2011
nell’ipotesi in cui congiuntamente venga:
- trasferita a terzi la maggioranza delle partecipazioni aventi diritti di voto in assemblea ordinaria (c.d. requisito soggettivo);
- modificata l’attività esercitata nell’anno ovvero nel biennio successivo o antecedente al trasferimento delle partecipazioni sociali (c.d. requisito oggettivo).
Questa norma, di chiara matrice antielusiva, mira a colpire tutte quelle situazioni in cui le perdite fiscali subite da un soggetto in dipendenza dello svolgimento di una determinata attività possano compensare redditi che derivano da un’attività profittevole diversa dalla prima, quando nel periodo sospetto vi sia il cambiamento della compagine sociale.
Recentemente l’Agenzia delle Entrate, con la risposta ad istanza di interpello n. 214/2022, si è espressa sul concetto di cambiamento dell’attività in fatto esercitata.
La fattispecie sottoposta al vaglio dell’Amministrazione finanziaria è la seguente:
- la società Alfa Srl ha costruito e gestito un parcheggio. Nell’ambito dello svolgimento dell’attività ha maturato perdite fiscali ed eccedenze Ace;
- successivamente, il 100% delle quote della società Alfa Srl vengono trasferite a Beta Srl;
- dopo il trasferimento delle quote, la società Alfa Srl non ha gestito più il parcheggio direttamente ma ha concesso il ramo di azienda in affitto alla società Gamma Spa.
In questo contesto, la società Alfa Srl, interpellando l’Amministrazione finanziaria, ha chiesto di conoscere se la concessione in affitto del compendio aziendale possa essere considerata un mutamento dell’attività in fatto esercitata tale da far scattare l’applicazione della norma antiabuso ex articolo 84, comma 3, Tuir.
Ciò anche in considerazione del fatto che la società istante non può invocare l’esimente prevista dall’ultimo periodo del comma 3 dell’articolo 84 Tuir, poiché, pur superando il test di vitalità, non ha avuto nel biennio precedente un numero di dipendenti mai inferiore alle 10 unità.
L’Agenzia delle Entrate, valutata la fattispecie rappresentata da Alfa Srl, ha dapprima affermato che la modifica dell’attività in fatto esercitata, che comunque deve essere valutata sempre caso per caso, in linea teorica si può riscontrare in caso:
- di passaggio dell’attività principale svolta dalla società da un comparto merceologico ad un altro;
- di espansione/riattivazione della principale attività un tempo esercitata (e da cui sono conseguite le perdite) anche nell’ipotesi in cui il comparto merceologico sia sempre il medesimo. Ciò, ad avviso dell’Amministrazione finanziaria, deve essere associato, però, alla circostanza che siano apportate risorse aggiuntive rispetto a quelle fisiologicamente a disposizione della società che riporta le perdite, e che tali risorse siano riconducibili, direttamente o indirettamente, al soggetto che acquisisce (o acquisirà) il controllo della società che riporta le perdite.
Tutto ciò premesso, l’Agenzia delle Entrate, dopo aver considerato che:
- in tale fattispecie si osserva un cambiamento consistente in un passaggio da una gestione attiva ad una passiva;
- l’attività posta in essere resta circoscritta a quella da sempre costituente l’oggetto sociale previsto nell’atto costitutivo ed è svolta nello stesso comparto merceologico
ha affermato che l’interposizione del contratto di affitto d’azienda non realizza un sostanziale azzeramento dell’attività oggetto di trasferimento, che continuerà ad essere esercitata con la medesima struttura sia per il concedente (seppur indirettamente), sia per l’affittuario e ciò non comporta un mutamento dell’attività in fatto esercitata rilevante ai fini dell’articolo 84, comma 3, Tuir.
