La disciplina fiscale della scissione con scorporo

Ai sensi dell’articolo 173, Tuir, all’operazione di scissione è applicabile il regime naturale di neutralità fiscale.

In particolare, la disposizione definisce nel dettaglio gli aspetti relativi alla neutralità dell’operazione specificando che:

• nella determinazione del reddito delle società partecipanti alla scissione non si tiene conto dell’avanzo o del disavanzo, conseguenti al rapporto di cambio delle azioni o quote ovvero all’annullamento di azioni o quote;
• i maggiori valori iscritti, per effetto dell’eventuale disavanzo riferibile all’annullamento e al concambio di una partecipazione, non sono imponibili nei confronti della beneficiaria;
• i beni ricevuti dalla scissa sono valutati fiscalmente in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sul reddito;
• il cambio delle partecipazioni originarie non costituisce né realizzo, né distribuzione di plusvalenze o di minusvalenze, né conseguimento di ricavi per i soci della società scissa;
• il valore fiscalmente riconosciuto dei fondi di accantonamento della società scissa si considera già dedotto dalle beneficiarie e, in caso di scissione parziale, anche dalla stessa scissa, in proporzione alle quote in cui risultano attribuiti gli elementi del patrimonio a cui i fondi si riferiscono;
• le riserve in sospensione d’imposta, iscritte nell’ultimo bilancio della società scissa, devono essere ricostituite dalle beneficiarie secondo quote proporzionali. Se la sospensione d’imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della scissa, le riserve devono essere ricostituite dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi;
• alle perdite fiscali delle società, che partecipano alla fusione, si applicano le disposizioni previste per le fusioni, considerando la società scissa in modo analogo alle società incorporate o fuse e le società beneficiarie in modo analogo alla società incorporante o risultante dalla fusione.

Il regime di neutralità fiscale delle operazioni di fusione e scissione, in base al quale i beni ricevuti (dalle beneficiarie nella scissione e dalla società incorporante o risultante dalla fusione nell’operazione di fusione) sono valutati fiscalmente in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi, impone al contribuente di far risultare la riconciliazione tra valori di bilancio civilistici e valori fiscalmente riconosciuti da apposito prospetto nella dichiarazione dei redditi.

La disciplina fiscale della scissione mediante scorporo ex articolo 2506.1, cod. civ., è contenuta nel comma 15-ter, dell’articolo 173, Tuir, ai sensi del quale l’operazione è regolata dalle norme previste dall’articolo 173, Tuir, per le scissioni cosiddette “tradizionali“, salvo le specifiche deroghe e integrazioni previste.

Ai sensi dell’articolo 173, comma 15-ter, Tuir, le attività e passività oggetto di scorporo (compreso l’avviamento, laddove il patrimonio assegnato costituisca un’azienda):

• assumono in capo alle società beneficiarie il valore fiscalmente riconosciuto che esse avevano in capo alla società scissa alla data di efficacia della scissione, ai sensi dell’articolo 2506-quater, lettera b), cod. civ.;
• si considerano possedute dalle società beneficiarie anche per il periodo di possesso della società scissa, ai sensi dell’articolo 2506-quater, lettera c), cod. civ.;
• assumono, in capo alla società scissa, quale valore delle partecipazioni nella società beneficiaria ricevute in cambio, un importo pari alla differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto delle attività e quello delle passività oggetto di scorporo, anche se non configurano un’azienda, rilevato alla data di efficacia della scissione, ai sensi dell’articolo 2506-quater, cod. civ..

Nel caso in cui le attività e passività oggetto di scorporo costituiscano un’azienda:

• ai fini del computo del periodo di possesso delle partecipazioni ricevute dalla società scissa, occorre tenere conto anche del periodo di possesso dell’azienda oggetto di scorporo, ai sensi dell’articolo 173, comma 15-ter, lettera c), Tuir;
• le partecipazioni ricevute dalla società scissa si considerano iscritte come immobilizzazioni finanziarie nel bilancio in cui risultavano iscritte le attività e passività dell’azienda, ai sensi dell’articolo 173, comma 15-ter, lettera d), Tuir.

Nell’ipotesi in cui il bene oggetto di scorporo sia una partecipazione, l’articolo 173, comma 15-ter, lettera d), Tuir, prevede, ai fini del regime di partecipation exemption (pex), che la partecipazione ricevuta in cambio nella società beneficiaria:

• venga acquisita dalla società scissa con la medesima classificazione in bilancio della partecipazione scorporata;
• conservi il periodo di possesso della partecipazione oggetto di scorporo.

Infine, in caso di scorporo di beni diversi dalle partecipazioni o di attività e passività non costituenti un complesso aziendale, le partecipazioni ricevute dalla società scissa possono beneficiare del regime pex se e quando siano integrati tutti i requisiti richiesti dall’articolo 87, Tuir.